Het verborgen nut van budgetteren

Minder is meer! “Steek geen tijd meer in budgetteren en uw organisatie behaalt betere resultaten” (De Waal, 2002: voorblad). Dit soort adviezen zijn het credo van de beyond budgeting-beweging (Hope & Fraser, 2003). Aantrekkelijk, verleidelijk en het levert nog geld op ook. Er is maar één kanttekening. Er zijn in Nederland weinig tot geen organisaties bekend, die deze principes toepassen en het budgetteren afschaffen. Dit maakt de volgende vragen relevant: Als beyond budgeting echt werkt, waarom passen organisaties het dan niet toe? En waarom blijven organisaties vasthouden aan budgetteren, ondanks de vele bezwaren?

Het artikel is als volgt opgebouwd. Allereerst zal er worden ingegaan op wat er in het onderzoek is verstaan onder klassiek budgetteren. Daarna komen de theoretische voor- en nadelen van budgetteren aan de orde. In de volgende paragraaf worden de uitkomsten van het empirisch onderzoek gepresenteerd: documentonderzoek en interviews bij twee Nederlandse organisaties in de gezondheidszorg. Bekeken wordt in hoeverre de gevonden voor en nadelen een rol hebben gespeeld bij de instandhouding van het klassieke budgetteren. Afgesloten wordt met een beknopte conclusie en de beperkingen van het onderzoek.

Kenmerken traditioneel budget en het bijhorende budgetproces

Voordat het onderzoek wordt gestart, zal worden aangegeven wat in het onderzoek onder een traditioneel budget en de daarbij behorende processen wordt verstaan. De belangrijkste kenmerken van het traditionele budget en budgetproces zijn:

• Het budget is een afgesproken plan waarmee toekomstig te realiseren prestaties worden vergeleken en afgemeten.
• Het budget is een middel om de schaarse middelen van de organisatie in te zetten (allocatie).
• Het budget is een financiële afspiegeling van het operationele plan dat weer een vertaling vormt van de strategische doelstellingen naar concrete acties op de korte termijn.
• Het budgetproces is gebaseerd op kosten van vorig jaar plus of min een bedrag of percentage (incrementele manier).

Theoretische nadelen van budgetteren
Welke nadelen worden in de theorie naar voren gebracht? Op basis van een literatuurstudie zijn verschillende nadelen onderkend. Hierbij een bloemlezing van de belangrijkste nadelen.

Het meest in het oog springende nadeel volgens de literatuur is dat het budgetteren veel tijd kost en daarmee ook erg duur is. Naast het hoge prijskaartje, wordt de lange doorlooptijd genoemd, hetgeen als consequentie heeft dat door het al vroeg in het jaar met het budgetteren te starten de inhoud snel achterhaald is. Een ander veelgenoemd nadeel heeft betrekking op de beperkte toegevoegde waarde van budgetteren voor de gebruikers. Gesteld wordt dat budgetten voornamelijk zijn gericht op het reduceren van kosten en niet op de creatie van waarden. Deze gerichtheid op kosten leidt echter volgens verschillende auteurs niet tot een kostendaling in verband met gaming gedrag van de participanten. Het niet opmaken van budgetten, wordt in organisaties veelal niet beloond maar gestraft. De kans is zeer groot dat het budget van het komende jaar hierdoor wordt gekort. Met betrekking tot de invloed van budgetten op het gedrag van medewerkers, wordt in de literatuur aangegeven dat budgetten aan medewerkers een gevoel van onderwaardering kunnen geven en het de afhankelijkheid van medewerkers verhoogd. Dit kan leiden tot een bepaalde mate van angst om afgerekend te worden bij slechte prestaties of tot het mislopen van bonussen. Deze negatieve consequenties kunnen ertoe leiden dat budgetten onethisch gedrag in de hand werken, zoals het ‘sjoemelen met gegevens’. Verder geven verschillende onderzoekers aan, dat budgetten niet zijn afgestemd op de organisatiestrategie en dat de budgetten te rigide zijn, waardoor het inspelen op veranderende omstandigheden wordt verhinderd.

Theoretische voordelen van budgetteren
Maar welke redenen worden in de theorie onderkend waardoor organisaties blijven budgetteren? In het onderzoek zijn de volgende voordelen en redenen in de literatuur gevonden.

Allereerst biedt budgetteren de mogelijkheid om verantwoordelijkheden te decentraliseren. Hierbij wordt het controleren en evalueren van gedecentraliseerde verantwoordelijkheden eenvoudiger. Activiteiten hoeven niet vooraf te worden besproken en te worden goedgekeurd. Bij budgetteren hoeft alleen te worden vastgesteld of de kosten/uitgaven binnen het budget zijn gebleven. Een tweede aspect is dat budgetteren dwingt om na te denken over de toekomst, ook in termen van de financiële consequenties van plannen. Op deze wijze ondersteunt het budgetteren de bedrijfsplanning. Naast het ondersteunen van de Strategievorming kunnen budgetten ook worden gebruikt om veranderingen te bewerkstelligen en door te voeren. Het opnemen van een budget om bepaalde activiteiten uit te voeren kan daarmee worden gezien als een politieke uitspraak. Deze activiteit is belangrijk en wij stellen de financiële middelen beschikbaar. Ten slotte kunnen budgetten ook als communicatiemiddel worden gehanteerd. Er vindt een vertaling plaats van de strategie naar een concreter budgetniveau en met het operationele budget wordt deze concretisering van het beleid gecommuniceerd naar de organisatie.

Naast economisch rationele argumenten van het blijven hanteren van het budgetteren, zijn er ook nog andere soorten verklaringen mogelijk. Het niet flexibel zijn van budgetten, wordt door aanhangers van beyond budgeting als negatief punt gezien. Budgetten zijn niet bruikbaar in een turbulente omgeving! Het budget is volgens tegenstanders te rigide en niet flexibel. Maar deze stabiliteit kan ook zijn voordelen hebben. Mensen hebben zekerheid en stabiliteit nodig en bevinden zich in een soort van evenwichtsituatie. Pas na het unfreezen van de huidige situatie, kan verandering plaatsvinden. Maar om niet terug te vallen in de oude situatie zijn routines, zoals budgetteren nodig om dit gedrag te freezen (Lewin 1948). Naast deze veranderkundige invalshoek komt een mogelijke verklaring vanuit ‘oud-institutionele economische theorievorming. Veel gedrag volgens aanhangers van dit theoretisch perspectief wordt verklaard door rule based behaviour. Beslissingen worden vaak niet bewust genomen, maar zijn ingeslepen gewoonten geworden. We nemen ze omdat we het altijd al zo hebben gedaan. Het budgetproces groeit door de jaren heen en raakt verweven met andere routines. Het veranderen van dergelijke routines valt niet mee en levert wellicht meer nadelen dan voordelen op. Of, zoals naar voren gebracht door Leahy: “Yet as flawed as it is, so much is tied to the budget – from cost control to long-term forecasting – that most companies can’t imagine abandoning it. Some may rationalize their retention of a traditional budgeting process by arguing that the advent of analytic applications gives them a real-time look at how they’re doing in relation to their targets, definitely an improvement over their Excel spreadsheets. However, not even the latest technology can change an ingrained and outdated resource allocation process. That’s an overwhelming cultural challenge and a tremendous corporate risk.” Leahy (2001, p.1).

Een laatste theoretische mogelijkheid die we willen noemen is dat organisaties de tekortkomingen oplossen met additionele technieken en door middelen toe te voegen aan het klassieke budgetteringsproces. Bijvoorbeeld door budgettering aan te vullen met forecasting, balanced scorecards of kengetallen.

Resultaten van het empirisch onderzoek

De vraag is natuurlijk waarom organisaties in de praktijk blijven budgetteren. Worden de theoretische gevonden nadelen ook zo in organisaties beleefd, of zijn de nadelen gewoonweg niet ernstig genoeg om af te stappen van budgetteren. Of wordt het vasthouden aan budgetteren wellicht veroorzaakt door de genoemde voordelen.
Uit het empirisch onderzoek komt dat beide organisaties geen intentie hebben om het budgetproces af te schaffen. In de twee gevalstudies komen acht verschillende verklaringen naar voren waarom klassiek budgetteren wordt gehandhaafd.

Zijn de nadelen wel zo nadelig?
Een van de belangrijkste verklaringen is dat de nadelen niet allemaal herkend worden door de organisaties. De nadelen die wel worden herkend, worden niet zo nadelig gevonden dat men overweegt het budget af te schaffen of te vervangen. Daarnaast hanteren de organisaties additionele middelen om de nadelen verder af te zwakken. Zo wordt het budget aangevuld met het doorrekenen van verschillende scenario’s en er wordt naast het budget gewerkt met normen en kengetallen en een balanced scorecard. De genoemde rigiditeit van de budgetten wordt wel onderkend. Maar de invloed hiervan wordt minder sterk ervaren dan in de theorie. Ondanks de starre budgetteringssystematiek wordt aangegeven dat de organisaties hun koers zullen veranderen. Het budget is hierbij ondergeschikt aan de strategische oriëntatie en de continuïteit van de organisatie.

Budgetten en onzekerheid
In zorgland zijn er momenteel veel onzekerheden te onderkennen, zoals aanbestedingstrajecten met zorgkantoren voor de financiering, toenemende druk door concurrentie, toenemende administratieve lasten en nieuwe bekostigingssystemen. In de twee caseorganisaties worden de budgetten wel als nuttig ervaren in turbulente tijden. Dit in tegenstelling tot de mening van Wallander (1999) in het artikel van Hansen, Otley en Van der Stede (2003, p. 97). Dit wordt veroorzaakt doordat de onzekerheid met zich meebrengt dat mensen een houvast zoeken. Het budget geeft hen de zekerheid die ze zoeken. Het argument dat het budgetproces te lang duurt, wordt binnen de organisaties erkend. Echter de oorzaak wordt in de organisaties gelegd bij de aanwezige onzekerheid en de specifieke omstandigheden waarin de organisatie verkeert. De budgethouders vinden het daarom logisch dat het budgetteringsproces lang duurt. Zij accepteren dit en wijten dit niet aan de budgetteringstechniek. De onzekerheid leidt er binnen de organisaties ook toe dat het management van de organisaties in deze turbulente (nieuwe) tijden veel tijd en energie steekt in het inspelen op de veranderingen. Het vervangen van budgetsysteem heeft daarbij helemaal geen prioriteit.

Afwezigheid van alternatieven
Het budget vervult zeer verschillende functies: stuurmiddel, planning, benchmarking, allocatiemiddel of communicatiemiddel. Door de geïnterviewde medewerkers wordt aangegeven dat er zeker alternatieven voor de afzonderlijke functies zijn. Echter een systematiek waarbij alle functies worden gecombineerd, is volgens de geïnterviewden niet voorhanden.

Risico en kosten van vervanging
Het budget wordt niet alleen intern gebruikt, maar dient ook ter verantwoording aan stakeholders. Beide organisaties werken met budgetstaten van de Nederlandse Zorgautoriteit waarop de financiering is gebaseerd. Het budgetsysteem is wijd geaccepteerd en wordt ook door externe partijen beschouwd als normal practice. Organisaties die werken zonder budgetten worden argwanend bekeken. Afschaffen zou de legitimiteit van de organisatie in gevaar brengen. In sommige gevallen zoals bij financieringen is een budget zelfs vereist. Naast deze externe kant wordt bij de onderzochte organisaties ook aangegeven, dat het traditionele budgetsysteem zodanig is ingeburgerd dat dit systeem niet zonder grote risico’s kan worden afgeschaft. Daarbij kan worden aangemerkt worden dat, als het goed gaat met de organisatie, mensen meer open staan voor een alternatief systeem voor budgetteren.

Een gevoel van ‘control’
Het budgetteringssysteem wordt gezien als een beheersmechanisme. Het geeft de leidinggevende een ‘gevoel van control’. In de organisaties wordt ervaren dat hierdoor budgethouders binnen de gestelde kaders werken en een bijdrage leveren aan de strategische keuzes die de organisatie maakt. Niet alleen de leidinggevenden, maar ook de budgethouders geven aan dat deze behoefte aan control aanwezig is. Gegeven de ontwikkeling dat zorgorganisaties nadrukkelijker worden afgerekend op beheersing van kosten en efficiënte inzet van middelen, vindt men budgetteren noodzakelijk. Leidinggevenden en budgethouders zien het budget als het middel om de kosten te kunnen beheersen, de organisatie te kunnen sturen en vinden het budget hierbij onmisbaar.

Decentralisatie van bevoegdheden
Het budget wordt binnen de organisaties gezien als inflexibel en als een keurslijf. Aangegeven wordt dat dit het ondernemerschap tempert, maar aan de andere kant wordt het budget ook als een kader gezien waarbinnen men vrijelijk kan beslissen met de bijhorende verantwoordelijkheden en bevoegdheden. De verwachting is dat als er geen budgetten zou worden afgeschaft, dit ten koste zou gaan van de bevoegdheden. Het nemen van beslissingen en het handelen hiernaar zou volgens de geïnterviewde personen veel meer overleg vergen. Dit wordt als ongewenst beschouwd.

Persoonlijk belang
Budgetten zijn niet alleen belangrijk voor de organisatie. Er speelt ook een persoonlijk belang een rol. Zelfs in deze twee caseorganisaties, waar er geen sprake is van een sanctie- en beloningenmodel. Indien een budgethouder zijn zaakjes goed op orde heeft dan heeft hij geen last van zijn leidinggevende en dan kan hij ook redelijk zijn eigen gang gaan. Bovendien zal goed budgetbeheer voordelig werken bij het aanvragen van een budget in de volgende ronde. Dit geeft de budgethouder een reden voor het handhaven van het bestaande budgetproces.

Simpliciteit van traditioneel budgetteren
Een van de bezwaren die vaak in de literatuur wordt genoemd, is dat het traditioneel budget gebaseerd is op historische gegevens. Uit interviews blijkt dat de traditionele manier van budgetteren een gemakkelijke vorm is van budgetteren. Dit sluit ook aan bij de theorie van Wildavsky (1978, p. 508) die stelt dat “Traditional budgeting lasts, (…) because it is simpler, easier, more controllable, more flexible than modern alternatives like PPB, ZBB, and indexed entitlements.” Traditioneel budgetteren wordt dus over het algemeen als niet complex beschouwd doordat er gebruik wordt gemaakt van historische gegevens en de incrementele manier van budgetteren. Wel maken de omstandigheden, zoals marktwerking en interne en externe richtlijnen, het totale proces moeilijk. Omdat leidinggevenden in de zorg vaak geen financiële achtergrond hebben, wordt de eenvoud als voordeel gezien. Hun expertise ligt dan van nature niet bij managementprocessen zoals budgetteren. Doordat de systematiek redelijk simpel is kunnen deze mensen toch goed uit de voeten.

Conclusie en beperkingen van het onderzoek

Veel wordt geschreven over de nadelen van traditioneel budgetteren. Echter, organisaties die het budgetteren hebben afgeschaft, zijn in Nederland moeilijk te vinden. Gedegen empirisch onderzoek naar de effectiviteit van beyond budgeting is vrijwel afwezig. Nu is het ook moeilijk iets te onderzoeken dat niet wordt uitgevoerd. Echter, wat wel kan worden onderzocht is of de argumenten die worden aangedragen in de vakbladen, ook worden herkend en onderkend in organisaties. De centrale vraag in dit artikel sluit hierbij aan: waarom blijven organisaties budgetteren, gegeven de vele nadelen die in de vakbladen naar voren komen. Daarom is bij twee zorginstellingen empirisch onderzocht waarom zij vasthouden aan budgetteren. Beide organisaties vinden per saldo de voordelen zwaarder wegen dan de nadelen. De nadelen worden wel herkend, maar wegen veel minder zwaar. Er worden in de organisaties duidelijk voordelen onderkend, er zijn in de organisaties geen alternatieven bekend en het veranderen levert de nodige risico’s op. Wat mag op basis van dit onderzoek worden geconcludeerd? Natuurlijk moeten hierbij de beperkingen van het onderzoek worden betrokken. Het onderzoek heeft in de zorgsector plaatsgevonden en er zijn maar twee organisaties bekeken. Dit betekent dat er geen harde conclusies getrokken mogen worden over het nut van budgetteren in zijn algemeenheid. Wel geeft het onderzoek aan dat er verborgen voordelen aan budgetteren kunnen zitten, die het economisch wenselijk maken om te blijven budgetteren. En wanneer gedacht wordt aan het veranderen van het budgetsysteem, is het wenselijk om de voor- en nadelen te inventariseren. Om met de woorden van Robert Frost te spreken: “Never tear down a fence until you know why it was raised.” De argumentatie van beyond budgeting is aantrekkelijk, verleidelijk en lijkt alleen maar voordelen op te leveren, maar de werkelijkheid kan veel weerbarstiger zijn.

Maurice van Eijsden Msc is werkzaam als manager ondersteunende diensten bij het Prins Claus Centrum te Sittard. Hij volgde de opleiding Bedrijfseconomie aan de Open Universiteit en studeerde in juni 2007 af met een onderzoek naar ‘Waarom blijven organisaties het budget hanteren ondanks de vele nadelen die in de literatuur beschreven zijn?’.
Dr. Arco van de Ven RA is program director van de Public Controlling opleiding van de Erasmus Universiteit Rotterdam. Hij heeft het onderzoek als Universitair Hoofddocent van de Open Universiteit Nederland begeleid.

Literatuur

• Burns, J. en Scapens, R.W., Conceptualizing management accounting change: an institutional framework, Management Accounting Research, 2000, No. 11, p. 3-25.
• DiMaggio, P.J. en Powell, W.W., ‘The iron cage revisited: institutional isomorphism and collective rationality in organizational fields’, In: American Sociological Review, April 1983, No. 48, p. 147-160.
• Ekholm, B.G. en Wallin, J., ‘Is the annual budget really dead’, In: The European Accounting Review, 2000, 9:4, p. 519-539.
• Hansen, S.C., Otley, D.T en Van der Stede, W.A., ‘Practice developments in budgeting: an overview and research perspective’, In: Journal of management accounting research, 2003, p. 95-116.
• Hope, J. en Fraser, R., Beyond Budgeting: How managers can break free from the annual performance trap, Boston Massachusetts: Harvard Business School Press, 2003, 232 pages.
• Jensen, M.C., ‘Paying people to lie: the truth about the budgeting process’, In: European Financial management, Vol. 9, No. 3, 2003, p. 379-406.
• Leahy, T., ‘Should you trash the budget?’, Op: www. businessfinancemag.com. Origineel gepubliceerd in: Business Finance, October 2001.
• Lewin, K., ‘Group decision and social change’ (1948). In: Gold, M., The Complete Social Scientist: A Kurt Lewin Reader, Washington DC.: American Psychologist Association, 1999.
• Marginson, D. en Ogden, S., ‘Coping with ambiguity through the budget: the positive effects of budgetary targets on managers’ budgeting behaviours’, In: Accounting Organizations and Society, 30, 2005, p. 435-456.
• Neely, A., Bourne, M. en Adams, C., ‘Budgettering: verbeteren of afschaffen?’, In: Finance & Control, februari 2004. • Schiff, M. en Lewin, A.Y., ‘The impact of people on budgets’, In: The Accounting Review, April 1970, p. 259-267.
• Waal, A.A. de, Minder is meer, Heemstede: Holland Business Publications, 2002.
• Wildavsky, A., ‘A budget for all seasons? Why the traditional budget lasts’, In: Public Administration Review, Vol. 38, No. 6, Nov/Dec 1978, p. 501-509.