De public auditor van Wim Veldman

Wim Veldman RA (1948) is registeraccountant en adviseur, voornamelijk gespecialiseerd in governancevraagstukken van de publieke sector. Eerder was hij werkzaam bij een groot accountantskantoor en op het ministerie van Financiën. Wim Veldman is lid van het curatorium van de postdoctorale controllersopleiding voor de publieke- en non-profitsector van de Vrije Universiteit, waar hij ook als gastdocent public auditing optreedt. Hij is lid van de Raad van Toezicht van de Stichting Nederlandse Vrijwilligers en lid van het audit committee van het ministerie van LNV. Recentelijk publiceerde hij samen met prof. Caren van Egten het boek ‘De controllerfunctie in de publieke sector. Een moderne functie met perspectief bij publieke en maatschappelijke organisaties’. Deze combinatie van controlling, auditing en toezicht maakt hem een uitgelezen kandidaat om eens te worden geïnterviewd.

Wim Veldman. Foto: Robert Goddijn

Hoe ontwikkel je je zó breed?
“Na een paar jaar als assistent bij een openbaar accountantskantoor kwam ik min of meer toevallig terecht bij de toenmalige Centrale Accountantsdienst van het ministerie van Financiën. Met de jaren begin je dan steeds meer te begrijpen van het bijzondere karakter van onze overheidsorganisatie. In de jaren tachtig had ik het voorrecht om direct betrokken te zijn bij de operatie comptabel bestel. Voor mij persoonlijk was dit de beste leerplek met grote leermeesters in comptabiliteit. Daar ligt ook het verband met governance. Binnen ons staatsrecht geeft de comptabiliteit de kaders aan voor de begroting, het financiële beheer en de controleorganisatie. Met de operatie comptabel bestel zijn uiteindelijk de kaders die al waren vastgelegd in de comptabiliteitswet 1976, op een moderne manier vormgegeven in organisatie en procedures. Daarin hebben de huidige departementale auditdiensten (AD) en de directies financieel-economische zaken (FEZ) hun plaats gekregen. De directies FEZ hebben zich sindsdien ontwikkeld tot de concerncontroller van een departement. Net zo’n ontwikkeling heeft zich voorgedaan bij de provincies, gemeenten en maatschappelijke organisaties. Daarmee is de public controller een feit geworden. In mijn adviespraktijk richt ik me op governancevragen. Het spreekt vanzelf dat de controlfunctie een belangrijke plaats inneemt in elk governancemodel. De vele affaires in het bedrijfsleven en de toegenomen zorg over corruptie in de publieke sector lijken aan te tonen dat de controller op alle niveaus een hele belangrijke rol kan spelen bij het voorkomen hiervan, meer nog dan de auditor, die vaak pas achteraf riskante ontwikkelingen in het oog krijgt.”

Wat is nu eigenlijk de rode draad in drie verschillende invalshoeken: control, audit en intern toezicht?
“Controllers, interne toezichthouders en auditors zijn functies die nog jong zijn en kunnen worden gezien als een reactie op de veranderde governanceverhoudingen in de publieke sector. Ze horen daarom bij elkaar met een geheel verschillend taakgebied en positionering.
De controllersfunctie die in verschillende vormen voorkomt, is vooral gericht op de coördinatie, bewaking en verbetering van het managementcontrolsysteem van de organisatie waar hij of zij bij hoort. In grotere organisaties is de controller niet verantwoordelijk voor transacties en registratie (accounting). De controller maakt deel uit van de actie in beleid en uitvoering. Daarmee ondersteunt de controller het management en is hij vooral intern gericht.”

Meer afstand tot dagelijks gebeuren
“De interne toezichthouders hebben zich in veel gevallen ontwikkeld als afsplitsing van een beleidsdirectie om het toezicht op verbonden organisaties te verzorgen. De meeste ministeries hebben dergelijke functies voor de relatie met de zelfstandige bestuursorganen. Ten opzichte van de controller heeft de interne toezichtfunctie veel meer afstand tot het dagelijks gebeuren binnen de onder toezicht staande organisatie. Meestal zal de interne toezichthouder periodiek rapporteren over de uitkomsten van het toezicht, afhankelijk van de specifieke bevoegdheden.”

Auditor
“Met betrekking tot de auditor moeten we onderscheid maken tussen de interne en externe auditor. De interne auditor rapporteert meestal direct aan de hoogste leiding van de betreffende organisatie. De werkzaamheden kunnen gericht zijn op bedrijfsvoering (operational audit), informatiebeheer en beveiliging (ICT audit) of op de financiële administratie (of een combinatie hiervan). Externe auditors komen in verschillende vormen voor. In de afgelopen decennia zijn kwaliteitsaudits ontwikkeld in het kader van onder meer de ISO-kwaliteitscertificaten, naast milieu-audits, forensische accountancy en legal audits. Het begrip audit heeft daarmee een hele ruime betekenis gekregen. Deze audits kunnen incidenteel zijn of periodiek. De meest voorkomende externe auditor is meestal de accountant, die een verklaring afgeeft bij de financiële verantwoording en voor zijn werkzaamheden gebruikmaakt van de resultaten van het interne toezicht en de interne auditfuncties. Daarnaast is de accountant door de moderne controleaanpak sterk afhankelijk van de kwaliteit van het managementcontrolsysteem en in het bijzonder van het functioneren van de controllers daarin.”

Naast de ontwikkeling van de controlfunctie is – zeker bij het rijk – een even onstuimige ontwikkeling te zien in de public auditfunctie. Is die public auditor anders dan de auditor in het bedrijfsleven? Wat kenmerkt volgens jou de public auditor of accountant ten opzichte van de private variant?
“Meestal wordt ervan uitgegaan dat de overheidsaccountant minder onafhankelijk is, omdat hij of zij in dienstverband is. Daar wordt wel tegen ingebracht dat de openbaar accountant wordt aangesteld door de gecontroleerde organisatie en zijn rekening betaald moet zien te krijgen. Daarbij zijn de overheidsaccountants (ministeries, grote gemeenten) wettelijk beschermd in hun functioneren. Het is naar mijn mening meer een kwestie van gevoel dan van objectieve werkelijkheid. Wel een groot verschil zit in de branchekennis: overheden en maatschappelijke organisaties hebben te maken met een omvangrijk complex aan regelgeving. Overheden kunnen in principe alleen actief zijn als dat afgedekt wordt door wet- en regelgeving. In het bedrijfsleven zal men zich ook moeten houden aan de publieke regels, maar de reden van bestaan is gebaseerd op inkomensvorming en deelname aan de markt. Overheden en maatschappelijke organisaties moeten transparant zijn en kunnen omgaan met de tucht van de politiek. De verschillen tussen de auditor van publieke verantwoordingen en van ‘particuliere’ verantwoordingen liggen daarom naar mijn mening vooral in expertise en mindsetting.”

In de omslag van auditdiensten van het Rijk, die daarin nogal voorop lopen ten opzichte van andere sectoren in de publieke taakvervulling, treedt een enorme verandering en verbreding op. Wat zijn voor moderne brede auditors de uitdagingen?
“Het verschil tussen accountantscontrole en audit wordt vaak ervaren als het verschil tussen rechtmatigheid en doelmatigheid. Hoewel niemand zal ontkennen dat een deugdelijke controle op de overheidsuitgaven en op een ordelijk beheer belangrijk blijft voor een betrouwbare overheid, zijn er in toenemende mate kwesties waar een van het management onafhankelijke beoordeling wordt gewenst. Voorbeelden zijn de informatiebeveiliging, bedrijfsvoering, projectbeheer en dergelijke. Voor de omvorming van accountantsdiensten tot auditdiensten beschikten de meeste diensten al over gespecialiseerde operational en ICT-auditors, echter meestal als ondersteuning van de periodieke accountantscontrole. Daarnaast voerden de departementale accountantsdiensten veel bijzondere onderzoeken en adviestaken uit.”

Auditspecialisaties
“Met de introductie van de auditdienst hebben naast de accountantscontrole andere auditspecialisaties een eigen plaats gekregen. Hiermee krijgt de leiding van een departement extra gereedschap in handen om greep op de organisatie te houden. Voor de auditdiensten zit de verandering onder meer in het vinden van een nieuw evenwicht tussen de wettelijk verplichte financiële en de anders gerichte vrijwillige audits. Voor de leiding van de auditdiensten zit hier de grote uitdaging. Ben je in staat om binnen een begrensde personele formatie voldoende toegevoegde waarde te creëren in onderzoek dat vaak eenmalig is en steeds een eigen specifieke aanpak vraagt.
Over het algemeen wordt zoveel mogelijk aangesloten bij beproefde methoden en technieken (en best practices), die zijn ontwikkeld door de verschillende beroepsorganisaties van auditors, meestal in samenwerking met universiteiten en hogescholen. De dagelijkse bestuurlijke en politieke praktijk is echter grillig en de onderzoeksvragen wijken gemakkelijk af van de ontwikkelde theorie. Voor de auditors en degenen die daarvoor in opleiding zijn, biedt de omvorming nieuwe perspectieven. Je kunt veranderen van discipline en het aantal beschikbare auditorfuncties zal zeker niet kleiner worden.”

VBTB
“Naast de ontwikkelingen binnen de auditdiensten heeft de omgeving ook niet stilgestaan. In vervolg op comptabel bestel, dat vooral op de financiële rekening en de administratieve organisatie was gericht, is met de operatie VBTB (van beleidsbegroting tot beleidsverantwoording) de focus gericht op de verantwoording die bij de rekening hoort. Beleidsdoelstellingen worden vertaald in aan geld gerelateerde operationele doelstellingen. Aanvankelijk ging het vooral om outputindicatoren, maar inmiddels is de aandacht gericht op de outcome van beleid. Ook in de regelgeving is geprobeerd zoveel mogelijk over te gaan van inputsturing naar outputgerelateerde afrekening. Als gevolg van deze ontwikkelingen zijn de werkzaamheden van accountants meer en meer verschoven van transactiegerichte controles naar systeem- en procesgerichte audits en komen doelmatigheidskwesties beter aan de orde.
Een andere uitdaging voor de departementale accountants is de nieuwe managementparagraaf in de verantwoording die met ingang van het begrotingsjaar 2006 moet worden gegeven. Daarin moet de minister zelf een verklaring afleggen over de rechtmatigheid van de transacties in de rekening en over de kwaliteit van het managementcontrolsysteem. De departementale auditdienst geeft dan niet meer een eigen verklaring over de rechtmatigheid van de posten in de jaarrekening, maar een zogenaamde ‘getrouwbeeldverklaring’. De managementparagraaf zou de betekenis moeten krijgen van een ‘in control’-verklaring, van het departementale management, waarbij de auditors verklaren dat daarmee een getrouw beeld wordt gegeven van de controlsituatie bij het departement. Inmiddels wordt op het niveau van de ministeries geëxperimenteerd met de invoering van een systeem van baten en lasten als vervanging van of aanvulling op het huidige verplichtingen-kasstelsel. Dit stelsel geldt al enige tijd voor de zogenaamde baten-lastendiensten (voorheen agentschappen). De auditdiensten zullen een nuttige bijdrage kunnen leveren aan de veilige introductie van het baten-lastensysteem en ervoor kunnen zorgen dat er een duidelijke toegevoegde waarde van uitgaat.
Een nieuwe uitdaging ligt ten slotte in de controle van niet-financiële informatie. Wil VBTB een succes worden, dan zal ook de volume informatie betrouwbaar moeten zijn. In de meeste systemen die niet-financiële informatie opleveren wordt hier onvoldoende rekening mee gehouden. Het is belangrijk dat de auditdiensten hier niet voor weglopen, maar deze koe bij de horens vatten.”

Voldoen de huidige auditopleidingen aan die nieuwe criteria? Welke elementen of vakken zou je eigenlijk meer willen onderstrepen?
“Voor auditors is een ruim aanbod van opleidingen beschikbaar. Vastgesteld kan worden dat het Nivra, het IODAD en ook de openbare accountantskantoren voortdurend inspelen op de nieuwe ontwikkelingen in de publieke sector door het organiseren van cursussen en seminars. Daarbij besteedt het Nivra meer dan voorheen aandacht aan de controle-eisen in het bijzonder bij provincies en gemeenten, als gevolg van het besluit accountantscontrole provincies en gemeenten (BAPG), waarin de rechtmatigheid een centrale plaats heeft gekregen. De recente audit-alert nr. 17 is daarvan een voorbeeld.
Naar mijn mening is dit nog niet voldoende. De reguliere opleidingen voor registeraccountants, operational auditors, ICT-auditors en internal auditors zijn gericht op methoden en technieken ongeacht de specifieke branche. Het is net als met de opleiding voor piloot. Je krijgt een algemene opleiding en daarna moet je bij je werkgever nog het vliegtuigtypecertificaat halen. In de auditpraktijk wordt ervan uitgegaan dat je branchekennis leert tijdens het werk en met aanvullende cursussen. Tot op zekere hoogte werkt dit systeem. Het is echter de vraag hoe efficiënt het is. Het duurt relatief lang voordat je door hebt hoe een sector in elkaar zit. De nationale en internationale gemeenschap is snel in complexiteit toegenomen. Het lijkt mij daarom belangrijk dat auditors naast hun algemene een branchegerichte reguliere vervolgopleiding kiezen. Daardoor zullen de auditors sneller en beter inzetbaar zijn en zullen de uitgevoerde audits aan kwaliteit winnen. Voor de publieke sector geldt bijvoorbeeld dat grondige kennis nodig is van het publieke organisatiebestel en de ontwikkelingen daarin (public governance), het regelgevingscomplex en de betekenis daarvan, de totstandkoming en uitvoering van beleid, overheidsfinanciën, de algemene en specifieke comptabele regelingen, de organisatie van de verschillende vormen van toezicht, de managementcontrolorganisatie en de specifieke auditmethoden en technieken. Je kunt stellen dat de huidige reguliere auditopleidingen hierin niet voorzien. Dat hier een oplossing voor wordt gevonden vind ik des te belangrijker omdat deze onderwerpen wel worden gedoceerd aan de nieuwe generatie controllers. Een zekere alignment lijkt me wel gewenst.”

De audit bij lokale overheden is divers vormgegeven. Accountants, extern financieel toezicht maar ook de grote diversiteit aan Rekenkamers. Bij non-profitinstellingen is het vaak wéér anders geregeld. Hoe hangen de verschillende auditfuncties in die publieke sector met elkaar samen?
“Het is te verwachten dat de ontwikkelingen bij het Rijk op het gebied van VBTB doordruppelen naar lokale overheden en non-profitinstellingen. Het lijkt mij van belang dat er in elk geval op het financiële vlak een betere afstemming komt tussen Rijk en lokale overheden. Het ingestelde platform rechtmatigheid geeft al verbetering. Het zou nog beter zijn als er een algemene bezinning komt die ertoe leidt dat de comptabiliteit van onze gehele overheid dezelfde basis krijgt. In zo’n verband is het ook veel gemakkelijker om van elkaar te leren en nieuwe ontwikkelingen gezamenlijk aan te pakken. We moeten dan niet alleen praten over de keuze tussen baten en lasten tegenover of naast het verplichting-kasstelsel, maar daarbij ook het stelsel van Europese rekeningen betrekken, zodat er uniformiteit ontstaat binnen de vele overheidsadministraties en verantwoordingen. Hiermee kunnen we onder meer de administratieve lasten bij de overheden verminderen door dezelfde, deels internationaal gebruikte uitgangspunten te gebruiken.
De nieuwe rekenkamerfuncties bij de lokale overheden zijn nog duidelijk in ontwikkeling en moeten hun vorm nog vinden. In het ingevoerde dualisme tussen raad en college speelt de rekenkamerfunctie een nuttige rol door onafhankelijk te kijken naar de effecten van het beleid. Deze taak is niet eenvoudig omdat de capaciteit van de rekenkamers beperkt is en de beleidsvelden onder meer door de vergaande decentralisatie omvangrijk en complex zijn geworden. Ook hier zal naar mijn mening samenwerking, ook tussen rijk en lokale overheden, tot een betere overheid kunnen leiden. Voor non-profitinstellingen is het van belang deze ontwikkelingen bij de overheden nauwlettend te volgen. De instellingen zijn voor hun financiering en taakgebied sterk afhankelijk van het overheidsbeleid en ze mogen verwachten dat nieuwe opvattingen direct vertaald zullen worden in subsidieregelingen en dergelijke, die hun werkterrein bepalen.”

Dr. G.D. Minderman is universitair hoofddocent aan de postdoctorale opleiding tot controller in de publieke en non-profitsector van de Vrije Universiteit Amsterdam en hoofdredacteur van dit blad.