Financiële rechtmatigheid als onderdeel van juridische rechtmatigheid

Sinds 2004 heeft het begrip ‘rechtmatigheid’ als gevolg van de uitbreiding van de accountantscontrole van de jaarrekening veel aandacht gekregen binnen de decentrale overheid. Over het algemeen waren het de controllers en medewerkers binnen het taakveld financiën die de problematiek met betrekking tot de rechtmatigheid hebben opgepakt. Toch bieden de criteria waarop de accountant de rechtmatigheid beoordeelt ook uitstekende handvatten voor het versterken van de greep op het juridische reilen en zeilen van de organisatie. Dit is niet onbelangrijk, omdat met enige regelmaat wordt vernomen dat het vormgeven en bewaken van de juridische kwaliteit van producten en diensten voor veel overheidsorganisaties een moeizame exercitie is.

In dit artikel wordt geschetst hoe de invoering van de rechtmatigheidstoets door de accountant een positief effect kan hebben op de juridische kwaliteit van het werk van decentrale overheden. Daarbij komen eerst de betekenis van en de onderlinge verhouding tussen de begrippen juridische en financiële rechtmatigheid aan de orde. Daarna volgt een algemene beschrijving van de invulling van juridische kwaliteitsbevordering en control. Een korte bespreking van enkele praktijkvoorbeelden vormt het derde onderdeel van het artikel.
Hoewel uit de categorie decentrale overheden steeds alleen de gemeenten worden genoemd, is de tekst in het algemeen ook van toepassing op andere decentrale overheidsorganisaties, zoals provincies.

Financiële en juridische rechtmatigheid
Juridisch rechtmatig betekent dat men zich houdt aan de wetten en regels. Behalve om geschreven regels kan het daarbij ook gaan om ongeschreven recht. Het begrip juridisch rechtmatig is heel breed. Niet alleen vanwege de ontelbare ongeschreven normen, maar ook vanwege de talloze wetten en andere geschreven regels waaraan iedereen – ook de overheid – zich heeft te houden. Financiële rechtmatigheid heeft een beperktere reikwijdte.

Bij de beoordeling van de financiële rechtmatigheid toetst de accountant of de in de gemeentelijke jaarrekening verantwoorde baten, lasten en balansmutaties tot stand zijn gekomen in overeenstemming met de begroting en de toepasselijke wettelijke regelingen, waaronder de gemeentelijke verordeningen.1 Een beperking van de financiële rechtmatigheid ten opzichte van de juridische rechtmatigheid is dan ook dat het bij de financiële rechtmatigheid alleen gaat om handelingen waarvan de gevolgen worden verantwoord in de jaarrekening.2 De accountant beoordeelt niet of alle werkzaamheden van de gemeentelijke organisatie volgens de regels verlopen.

Criteria beoordeling financiële rechtmatigheid
In de Nota van Toelichting (NvT) bij het Besluit Accountantscontrole Gemeenten (BAG) worden negen (financiële) rechtmatigheidscriteria onderscheiden:

• het begrotingscriterium;
• het voorwaardencriterium;
• het misbruik en oneigenlijk gebruikcriterium;
• het calculatiecriterium;
• het valuteringscriterium;
• het adresseringscriterium;
• het volledigheidscriterium;
• het aanvaardbaarheidscriterium;
• het leveringscriterium.

De laatste zes uit deze reeks komen vanouds al aan de orde bij het onderzoek naar de getrouwheid van de jaarrekening.3 De eerste drie criteria zijn in het bijzonder van belang voor de ‘nieuwe’ rechtmatigheidstoets.

Bij het begrotingscriterium gaat het erom dat de financiële beheershandelingen die hebben geleid tot de in de jaarrekening verantwoorde baten, lasten en balansmutaties,tot stand zijn gekomen binnen de grenzen van de geautoriseerde begroting en daarmee samenhangende programma’s.4 Wanneer dat niet het geval is, kan sprake zijn van onrechtmatigheid omdat er mogelijk is gehandeld in strijd met het budgetrecht van de raad.5

Op grond van het voorwaardencriterium moet de accountant toetsen of de baten, lasten en balansmutaties tot stand zijn gekomen volgens de wetten en overige regels. Het gaat uiteraard steeds om regelgeving waarin bepalingen zijn geformuleerd over financiële beheershandelingen. De bedoelde regelingen lopen uiteen van algemeen verbindende voorschriften van de Europese Unie, zoals aanbestedingsrichtlijnen en regels op het gebied van staatssteun, wetten en algemene maatregelen van bestuur tot eigen gemeentelijke verordeningen en bepaalde collegebesluiten.6

Misbruik van gemeentelijke regelingen houdt in dat geheel ten onrechte gebruik wordt gemaakt van een bepaalde regeling. Bij oneigenlijk gebruik wordt strikt genomen wel in overeenstemming met de tekst van een regeling gehandeld, maar is het beroep daarop in strijd met de doelstelling van de regeling. Gemeenten moeten een beleid voeren dat is gericht op het tegengaan van misbruik en oneigenlijk gebruik (M&O). Bij toetsing aan het M&O-criterium beoordeelt de accountant of het gemeentelijk beleid voldoende actueel is en of de manier waarop het beleid wordt uitgevoerd voldoende waarborgen biedt tegen M&O.

Financiële rechtmatigheid is juridische rechtmatigheid
In het voorafgaande is een enigszins uitvoerige beschrijving gegeven van het begrotings-, het voorwaarden- en het M&O-criterium.7 De invulling van de criteria illustreert dat financiële rechtmatigheid hetzelfde is als juridische rechtmatigheid, met die beperking dat het gaat om juridische rechtmatigheid van het financieel beheer. Uit de beschrijving van de drie criteria blijkt immers duidelijk dat het daarbij steeds gaat om de naleving van regels, hetzij door de gemeentelijke organisatie zelf (het begrotingscriterium en met name het voorwaardencriterium), hetzij door anderen (M&O-criterium). Financiële rechtmatigheid is dan ook juridische rechtmatigheid, zij het van een bepaald type handelingen.8

Dit alles lijkt een woordenspel, maar met deze stellingname wordt wel tot uitdrukking gebracht dat in de gemeentelijke organisatie de juridische inbreng in veel gevallen rechtstreeks relevant is voor het voldoen aan de eisen van financiële rechtmatigheid. Dat geldt bijvoorbeeld wanneer het gaat om het opstellen van het normenkader dat de accountant een overzicht geeft van de voor de gemeente relevante wet- en regelgeving.9 Juristen hebben het inzicht dat noodzakelijk is voor het uitvoeren van deze inventarisatie. Voor de wet- en regelgeving die behoort tot het zojuist bedoelde normenkader, moet ook worden gewaarborgd dat de organisatie zich daaraan houdt. Ook hierbij is juridische ondersteuning van belang.

Niet-financiële rechtmatigheid
In het voorafgaande bleek al dat de accountant zich niet buigt over de vraag of binnen de gemeente alles steeds verloopt volgens de regels. Van de accountant wordt niet verwacht dat inzake handelingen en besluiten van niet-financiële aard ook daadwerkelijk gegevensgericht onderzoek wordt uitgevoerd. De accountant beperkt zich in het kader van de niet-financiële rechtmatigheid tot een beoordeling van het interne systeem van risicoafweging. Het draait daarbij om de vraag of het systeem van risicoafwegingen zodanig is dat het bestuur van de gemeente een goede risicoafweging kan maken.10 Aan de hand van gerichte informatie over bijvoorbeeld lopende procedures waarbij de gemeente betrokken is, kan de accountant indicaties krijgen over mogelijke risico’s.

Risicomanagement
Als de hiervoor beschreven risicoafweging risico’s aan het licht brengt die mogelijk tot substantiële financiële consequenties voor de gemeente leiden, is het van belang dat deze risico’s in meer of mindere mate worden beheerst. Er moet dan een vorm van risicomanagement worden ingevoerd. Onderdeel van het systeem van risicomanagement is een systeem van juridische kwaliteitszorg (het geheel van maatregelen dat moet worden getroffen om de juridische kwaliteit van de [gemeentelijke] producten en diensten te waarborgen en waar nodig te verbeteren).

De mate waarin het systeem van risicoafweging moet worden opgezet, kan voor elke organisatie anders zijn. In elk geval moet een inventarisatie plaatsvinden van de risico’s die de organisatie in het dagelijks verkeer loopt. Daarnaast moeten ook risico’s worden geïnventariseerd die incidenteel worden gelopen, zoals imagoschade, het terugbetalen van subsidies en planschadeverzoeken. Het is van belang de geïdentificeerde risico’s te wegen en te prioriteren, en vervolgens de geprioriteerde risico’s aan te pakken.

Het systeem zal ten minste het volgende moeten bevatten:

1. een ‘schoon’ regelingenbestand waarin geen verouderde of vervallen regelingen zijn opgenomen;
2. een juist bestand van interne regelgeving – verordeningen, (raads)besluiten en beleid – dat is aangepast aan veranderde externe en interne factoren, zoals veranderde wetgeving en jurisprudentie;
3. een bedrijfsvoering waarin juridische aspecten zo zijn georganiseerd dat risico’s worden beheerst door:
   • een administratieve organisatie waarmee minimaal de wettelijke (juridische) vereisten worden gewaarborgd;
   • actuele bevoegdheidsregelingen (mandaat, volmacht);
   • contractbeheer;
   • voldoende sturing op juridische kennis en de kwaliteit van het personeel;
   • goede organisatie van de juridische functie (advies, control en lijn).

Juristen zijn bij uitstek de medewerkers die inhoudelijk kunnen beoordelen welke juridische risico’s worden gelopen, wat de mogelijke impact van deze risico’s is en welke maatregelen moeten worden genomen om deze risico’s te beperken.

Om systematisch invulling te geven aan juridische kwaliteitszorg is het van belang dat naast planvorming en (geprioriteerde) uitvoering óók de getroffen maatregelen worden geëvalueerd en de plannen en maatregelen waar nodig worden aangepast aan de nieuwe situatie.

De plaats van de juridisch controller
In het kader van juridische kwaliteitszorg is het belangrijk voldoende aandacht te besteden aan de zogenaamde juridische controlstructuur. Hierbij kan een onderscheid gemaakt worden tussen zogenaamde ante- en post-controltaken.

Ante-control kan worden omschreven als de ordenende juridische functie die door middel van organisatiebrede afspraken en systemen de minimumkwaliteit aangeeft. Juristen zijn de aangewezen personen om deze kwaliteitsnormen te definiëren. De uitvoering van deze afspraken valt onder de taak van de integraal manager. Post-control behelst de toetsing van de uitvoeringspraktijk aan de gemaakte afspraken over juridische kwaliteit. Het lijnmanagement moet periodiek in kaart brengen welke verschillen er zijn tussen de opgestelde kaders en de feitelijke gang van zaken.11

Het verdient aanbeveling te onderzoeken in hoeverre de post-controltaak wat betreft juridische kwaliteitszorg kan worden ingebed in het (integrale) systeem van interne controle (IC). Met name in kleinere organisaties lijkt het niet haalbaar naast de ‘normale’ IC ook nog een afzonderlijke ‘juridische’ IC op te zetten.

Ook is het raadzaam de jurist en de controller gezamenlijk te laten optrekken, waarbij de jurist als adviseur van de controller fungeert. In het kader van organisatiebrede kwaliteitszorg kan de jurist dan worden ingeschakeld om de specifieke juridische risico’s te identificeren en juridische kwaliteitsnormen en mogelijke beheersmaatregelen op te stellen. De verantwoordelijkheid voor het opnemen van kwaliteitsnormen en te nemen maatregelen in het integrale kwaliteitszorgsysteem ligt dan bij de controller.

Invulling van de functie van de jurist
Als de rol van juridisch controller daadwerkelijk bij een juridisch medewerker wordt neergelegd is het van belang dat deze ook goed invulling kan geven aan juridische control. Het beeld is dat dit tot nu toe in lang niet alle gevallen lukt. Veelal komt dit omdat de ‘normale’ werkzaamheden – afhandelen van bezwaarschriften, adviseren over juridische vraagstukken – voorgaan, waardoor de invulling van de juridische control in de verdrukking komt. Aanbevolen wordt in ieder geval de nodige aandacht te besteden aan de ante-control, omdat daarmee naar alle waarschijnlijkheid een verbeteringsslag voor (de rechtmatigheid van) het gemeentelijk handelen kan worden gemaakt. Dit doet vanzelfsprekend niets af aan het feit dat ook de post-control uiteindelijk systematisch moet worden ingevuld.

Het voorgaande betekent dat de klassieke rol van de jurist breder wordt. Niet alleen moet de juridisch controller inhoudelijk op de hoogte te zijn, ook moet hij in staat zijn juridische risico’s tijdig op te sporen en bloot te leggen, liefst nog voordat er schade ontstaat. Belangrijk is dat de juridisch controller proactief te werk gaat; hij of zij moet zich meer opstellen als (intern) adviseur dan als ‘klassiek’ (reactief) jurist.

Bij het vormgeven van de functie van de juridisch controller kan een onderscheid worden gemaakt tussen decentrale en centrale verantwoordelijkheden. Bij decentrale verantwoordelijkheden moet worden gedacht aan het neerleggen van verantwoordelijkheid voor juridische control op het niveau van bijvoorbeeld een afdelingshoofd. De centrale verantwoordelijkheid voor juridische control ligt bij de juridisch controller of concerncontroller als integraal verantwoordelijke. Het valt te overwegen zoveel mogelijk controltaken zo laag mogelijk in de organisatie neer te leggen en alleen die taken centraal te regelen die niet decentraal geregeld kunnen worden.

Praktische uitwerking
Uit de beschrijving van de systematiek van de juridische kwaliteitszorg blijkt dat de juridische discipline op verschillende manieren ondersteunend kan zijn bij het bewerkstelligen van (financiële) rechtmatigheid.12 De juridische inbreng kan plaatsvinden vanuit juridische advisering vooraf, maar ook vanuit de constatering van juridische problematiek achteraf. Soms gebruikt de jurist zijn kennis van de wetgeving in het algemeen, op andere momenten assisteert hij bij het beantwoorden van interpretatievragen, bijvoorbeeld op het gebied van het aanbestedingsrecht. Verder werken juristen zowel op verzoek van andere organisatieonderdelen als op eigen initiatief.

Een voorbeeld van de juridische inbreng bij het bereiken van financiële en niet-financiële rechtmatigheid biedt een project dat op dit moment wordt uitgevoerd binnen de gemeente Capelle aan den IJssel. In dit project worden alle gemeentelijke verordeningen en andere gemeentelijke regelgeving min of meer tegelijkertijd herzien. Aanleiding voor het project was de invoering van de rechtmatigheidstoets door de accountant, maar doelstelling van het project is ook om zoveel mogelijk vorm te geven aan de wens tot deregulering. Verder worden de verordeningen voor zover nodig aangepast aan de Wet dualisering gemeentelijke medebewindsbevoegdheden en krijgt ook de (internet)publicatie van gemeentelijke regelingen in het kader van het project aandacht.

Het project is een gezamenlijk initiatief van de afdelingen Concernfinanciën en Personeels- en Juridische Zaken. Bij de werkzaamheden aan de diverse verordeningen worden uiteraard ook de vakafdelingen betrokken waar het onderwerp van de verordeningen thuishoort. Zo wordt vanuit drie invalshoeken – juridisch, financieel en vakafdeling – tegelijkertijd aan de verordeningen gewerkt.

De rol van de jurist in dit geheel is het bewaken van de eisen waaraan de interne regelgeving en het beleid minimaal moeten voldoen. De financieel deskundige geeft onder andere aan wat de aandachtspunten zijn vanuit de invalshoek van de financiële rechtmatigheidstoets. Op deze manier komt in samenwerking met de medewerker uit het vakgebied, die bijvoorbeeld de nodige inbreng zal leveren over de uitvoeringspraktijk, een werkbare regeling tot stand die ook aan alle voorwaarden voldoet.

Naast het zojuist beschreven project is een ander concreet voorbeeld van de juridische rol bij het bewerkstelligen van rechtmatigheid, de juridische begeleiding van het inrichten van de administratieve organisatie. Juristen kunnen de opstellers van de administratieve organisatie de juridische kaders aanreiken van de betreffende werkprocessen. Het ene proces zal hierbij uiteraard meer aandacht vragen dan het andere.

Ten slotte is er bijvoorbeeld ook een rol voor de juridische discipline weggelegd bij de handhaving van gemeentelijke regelingen. De handhaving van de regelgeving in relatie tot de burger vereist het voeren van een M&O-beleid.

De jurist kan hierbij assisteren door het beoordelen van de wet- en regelgeving op M&O-gevoeligheid. Indien nodig kunnen gemeentelijke regelingen vervolgens worden aangepast, bijvoorbeeld door duidelijker definities te geven en scherper te omschrijven wat de rechten en plichten op grond van de regeling zijn. De interne handhaving van de toepasselijke regelgeving is, zeker ook om redenen van financiële en niet-financiële rechtmatigheid, een belangrijk aandachtspunt. Ook hier hebben juristen een taak, zowel bij advisering vooraf als in het kader van de juridische control.

Conclusie
Uit de beschrijving van de criteria voor de beoordeling van de financiële rechtmatigheid blijkt dat financiële rechtmatigheid niets anders is dan juridische rechtmatigheid. Dit betekent dat een goed systeem van juridische kwaliteitszorg ook voor het voldoen aan de eisen van financiële rechtmatigheid een belangrijk instrument is.

In zoverre is rechtmatigheid daarom een kans voor juristen om een belangrijke stap te zetten en te bereiken dat binnen de gemeentelijke organisatie systematischer met juridische kwaliteitszorg wordt omgegaan. Waar tot nu toe het opzetten van een systeem van juridische kwaliteitszorg bij veel gemeenten bleef steken op het niveau van planvorming en (gedeeltelijke) planuitvoering, zal nu immers het verkrijgen van de rechtmatigheidsverklaring van de accountant als externe stok achter de deur fungeren.

Bij een goede vormgeving van de juridische kwaliteitszorg kan vanuit de juridische discipline op diverse manieren worden bijgedragen aan het bewerkstelligen van de juridische rechtmatigheid in het algemeen en de financiële rechtmatigheid in het bijzonder. Hierbij is vanzelfsprekend niet het eenzijdig opleggen van een bepaalde aanpak aan de orde, maar is het noodzakelijk dat alle betrokken deskundigen op constructieve wijze samenwerken.

Dr. P.A. Kottenhagen-Edzes werkt als senior juridisch adviseur bij de gemeente Capelle aan den IJssel.
Mr. R. Laverman is als juridisch professional werkzaam bij de divisie Overheid van Eiffel. De auteurs danken de heren G. Kruijt, gemeentesecretaris, drs. A.R. Ruijmgaart RA MGA, concerncontroller en R. Tuinier, hoofd van de afdeling Concernfinanciën, allen werkzaam bij de gemeente Capelle aan den IJssel, voor hun commentaar op een eerdere versie van dit artikel, dat is geschreven op persoonlijke titel.

Noten
1 Zie de formulering in bijlage 1B bij het Besluit accountantscontrole provincies en gemeenten, Staatsblad 2003, 362 (BAPG).
2 In de Nota van Toelichting (NvT) op het Besluit Accountantscontrole Gemeenten, Staatsblad 2002, 68 (BAG), p. 9, wordt een overzicht gegeven van een aantal hoofdtypen van financiële beheershandelingen die in dit kader relevant zijn. Opgemerkt wordt dat het BAG is ingetrokken door het BAPG. De inhoudelijke toelichting op het laatstgenoemde besluit is nog steeds van toepassing (aldus de NvT bij het BAPG).
3 Ook vóór 2004 beoordeelde de accountant de jaarrekening vanuit het perspectief van de rechtmatigheid. Zie hierover verder Audit Alert 17 van het NIVRA (Rechtmatigheidsonderzoek provincies en gemeenten en de implicaties daarvan voor de accountantsverklaring, 9 februari 2006).
4 Zie de NvT bij het BAG, p. 8. In de Kadernota Rechtmatigheid die op 10 oktober 2005 is uitgebracht door het Platform Rechtmatigheid Provincies en Gemeenten wordt geconstateerd (paragraaf 3.3) dat waar in het BAG nog wordt gesproken van met de begroting samenhangende ‘functies’, voor het woord ‘functies’ nu ‘programma’s’ moet worden gelezen.
5 Dat toetsing aan het begrotingscriterium niet eenvoudig is, blijkt uit de Kadernota Rechtmatigheid, paragraaf 3.3.
6 Zie voor een compleet beeld de Kadernota Rechtmatigheid, paragraaf 2.2.
7 Het zal duidelijk zijn dat voor het overige in dit artikel geen of nauwelijks aandacht kan worden besteed aan de vele andere onderwerpen die op het gebied van de financiële rechtmatigheid van belang zijn. Zie hiervoor verder onder meer de Kadernota Rechtmatigheid.
8 Volledigheidshalve wordt opgemerkt dat ook sommige van de rechtmatigheidscriteria die worden ‘meegenomen‘ bij het onderzoek naar de getrouwheid – zoals het aanvaardbaarheidscriterium en het leveringscriterium – juridisch getint zijn. Vergelijk de NvT bij het BAG, p. 10.
9 Zie verder de Kadernota Rechtmatigheid, paragraaf 2.2.4.
10 Zie ook de NvT bij het BAG.
11 Zie ook N. Knol en H.P. Vogel, Werken aan juridische kwaliteitszorg. Handboek voor de praktijk, Elsevier 2005, p. 76 e.v.
12 In dit artikel kan geen aandacht worden besteed aan de positionering van ‘de juridische discipline’ in de gemeentelijke organisatie. Uitgangspunt bij de tekst is dat de juridische werkzaamheden worden verricht vanuit een centrale juridische (staf)afdeling.