Flexibeler arbeidsmarkt voor controllers door IPSAS

Meer standaardisatie, het elimineren van verschillen tussen de verslaggeving bij de overheid en in het bedrijfsleven, kan leiden tot meer uitwisseling van controllers tussen de publieke en private sector. In dit artikel pleit de auteur voor de standaardisatie van de verslaggeving in de publieke sector volgens IPSAS, de International Public Sector Accounting Standards.

Er bestaan veel verschillende verslaggevingsstelsels binnen de publieke sector. Grote verschillen worden veroorzaakt door het schisma tussen het kasstelsel en het baten-lastenstelsel. Maar ook tussen de vele verslaggevingsstelsels die op het baten-lastenstelsel zijn gebaseerd bestaan er verschillen. Deze verschillen vormen evenzoveel barrières voor de uitwisseling van kennis en controllers. Een van de voordelen van standaardisatie van de verslaggeving binnen de publieke sector is het opheffen van deze barrières, maar er zijn meer voordelen.

Internationale trend van kas naar baten-lasten
Vroeger stelden de meeste centrale overheden hun jaarrekening op volgens het kasstelsel. De laatste jaren bestaat echter wereldwijd een duidelijke trend richting het baten-lastenstelsel. Inmiddels zijn de centrale overheden in veel westerse landen overgegaan op het baten-lastenstelsel, zoals die van de Verenigde Staten, Canada, Verenigd Koninkrijk, Frankrijk, Zwitserland, Australië en Nieuw-Zeeland. Uit gepubliceerde artikelen en rapporten uit deze landen blijken vele positieve ervaringen.
Voortrekkers hierin zijn de Angelsaksische landen, waar de publieke sector als eerste allerlei financiële managementtechnieken van het bedrijfsleven is gaan overnemen. Het baten-lastenstelsel, dat ook door het bedrijfsleven wordt gebruikt, is daar een voorbeeld van, evenals privatisering en publiek-private samenwerking. Dit wordt wel het new public management genoemd.
Doen deze centrale overheden het al helemaal goed? Nee, vooralsnog hebben ze niet alle een goedkeurende accountantsverklaring, maar er zijn er wel. Canada en Nieuw-Zeeland bijvoorbeeld, hebben een goedkeurende accountantsverklaring bij de getrouwheid van de jaarrekening volgens het baten-lastenstelsel.

Cohabitatie van kasstelsel en batenlastenstelsel
Welk stelsel past de Nederlandse overheid toe? In Nederland passen de ministeries het verplichtingenkasstelsel toe, een variant van het kasstelsel waarbij rekening wordt gehouden met aangegane verplichtingen. Ik zal hierna steeds spreken van het kasstelsel. Het kasstelsel wordt in Nederland alleen nog toegepast bij een deel van de ministeries, bij de kerndepartementen. De afgelopen decennia zijn steeds meer taken van de ministeries ondergebracht in baten-lastendiensten, zoals Rijkswaterstaat en de RDW, in zelfstandige bestuursorganen, zoals het UWV en de SVB, en bij andere rechtspersonen met een wettelijke taak, zoals onderwijsinstellingen. De batenlastendiensten, de ZBO’s en de RWT’s passen alle het baten-lastenstelsel toe. Het baten-lastenstelsel is dus ook in Nederland de laatste decennia duidelijk terrein aan het winnen.
In Nederland bestaan het kasstelsel en het baten-lastenstelsel dus naast elkaar. Dat levert regelmatig verwarring op, bijvoorbeeld binnen ministeries. Zo kan de leiding van een baten-lastendienst stellen dat zijn het afgelopen jaar een tekort hebben gehad, terwijl de directie Financieel-Economische Zaken van het ministerie juist kan stellen dat er bij diezelfde baten-lastendienst juist een overschot is geweest. De een redeneert volgens het baten-lastenstelsel, de ander volgens het kasstelsel. Dit noemen we wel de tweetaligheid binnen de ministeries. Deze tweetaligheid kan worden vermeden door het invoeren van een ‘lingua franca’, een taal die door sprekers van verschillende talen voor communicatie met elkaar wordt gebruikt.
Binnen de rijksoverheid leveren de baten-lastendiensten een jaarrekening op volgens het ene stelsel en de kerndepartementen volgens het andere stelsel. De baten-lastendiensten, ook al zijn ze onderdeel van het ministerie, worden niet geconsolideerd in de jaarrekening van het ministerie, maar behandeld als een derde. Daardoor ontstaat geen geïntegreerd totaalbeeld van het gehele ministerie dat onder de verantwoordelijkheid van een minister valt. Het is daarom van belang dat ook de kerndepartementen overgaan naar het baten-lastenstelsel, zodat wél consolidatie kan plaatsvinden van het gehele ministerie, en daarmee ook van het gehele rijk.
Verder sturen gemeenten op batenlasten. Wanneer een gemeente van een overschot spreekt, wil dat zeggen dat er meer baten zijn dan lasten. Gemeenten tellen echter ook mee in het EMUsaldo, waarvan in Europees verband is afgesproken dat dat niet boven de 3% van het bruto binnenlands product mag uitkomen. Bij het EMU-saldo gaat het nu juist weer om het overschot in termen van het kasstelsel: meer inkomsten dan uitgaven. Vandaar dat iedereen in 2003 verrast werd door een EMU-tekort bij de gemeenten, terwijl er wel een overschot was volgens het baten-lastenstelsel. Minister Zalm moest vervolgens in Europa uitleggen waarom het EMUtekort van heel Nederland boven de 3% was uitgekomen.

Dit zijn slechts enkele voorbeelden van de vele afstemmingen die nodig zijn doordat in Nederland twee stelsels naast elkaar bestaan.

Voordelen van het baten-lastenstelsel
Waarom zou de Nederlandse overheid dan moeten overgaan op het baten-lastenstelsel? De voordelen van het batenlastenstelsel zijn drieërlei: verbetering van de bedrijfsvoering, de verantwoording en de begroting. Eerste voordeel van het baten-lastenstelsel is dat de activa en passiva, doordat ze op de balans worden opgenomen, beter in beeld komen, waardoor het management er meer aandacht aan besteedt en er een betere interne controle ontstaat: What gets measured gets managed. Doordat bij het baten-lastenstelsel kosten worden verantwoord in het jaar waarop ze betrekking hebben kan een betere vergelijking gemaakt worden tussen door de overheid in een bepaalde jaar geleverde prestaties en de daarvoor gemaakte kosten. Het VBTB-project (Van Beleidsbegroting Tot Beleidsverantwoording) zou dan ook duidelijk geholpen zijn met de invoering van het baten-lastenstelsel, want bij verantwoording afleggen over beleid hoort inzicht geven in de kosten van het beleid. Tweede voordeel van het baten-lastenstelsel is dat, als de overheid verantwoording aflegt volgens het batenlastenstelsel, de kosten van de overheidsprestaties en de financiële positie voor de burger beter inzichtelijk worden. Er zijn mensen die zeggen: “Enron versluierde wel haar financiële positie, maar Enron had tenminste nog een balans. Veel overheden hebben dát niet eens, dus van overheden is de vermogenspositie nog ondoorzichtiger!” Derde voordeel van het baten-lastenstelsel is dat het de mogelijkheid biedt een begroting op te stellen van balans, staat van baten en lasten én kasstroomoverzicht. Daardoor worden ook de bezittingen en schulden in de planning en control-cyclus betrokken.

Verschillen tussen baten-lastenstelsels
De overheidsinstellingen, die het batenlastenstelsel volgen, doen dat niet allemaal op eenzelfde manier. Zo schrijven de verslaggevingsregels voor gemeenten voor dat uitgaven aan infrastructurele activa (wegen en bruggen) bij voorkeur meteen ten laste van het jaar worden gebracht waarin de investering plaatsvindt. En als gemeenten er al voor kiezen een brug te activeren, dan mag er versneld op worden afgeschreven, bijvoorbeeld resultaatafhankelijk. Ook mogen gemeenten geen schuld opnemen voor vakantiegeld en vakantiedagen, zodat deze in feite worden behandeld volgens het kasstelsel.

De baten-lastendiensten (de intern verzelfstandigde onderdelen van de ministeries) kennen deze kasstelseltrekjes niet. De baten-lastendiensten volgen vanaf 2007 de Richtlijnen voor de Jaarverslaggeving, echter met uitzondering van voorzieningen. Deze hoeven zij niet te vormen. Daardoor worden de betreffende kosten in het jaar van uitgave verantwoord, net als in het kasstelsel. Binnen de Nederlands publieke sector bestaat er zo een heel scala aan batenlastenstelsels.

Verslaggevingsstelsels binnen de publieke sector
Er bestaan veel verschillende stelsels voor de financiële verslaggeving door Nederlandse overheidsinstellingen, die los van elkaar worden ontwikkeld en onderhouden. Bijna alle ministeries stellen wel eigen verslaggevingsvoorschriften op, zoals voor gemeenten en provincies, politiekorpsen, waterschappen, agentschappen en zelfstandige bestuursorganen.
Sommige instellingen binnen de publieke sector moeten hun jaarrekening opmaken volgens de regels van twee ministeries, zoals openbare scholen die de regels moeten volgen van het ministerie van Onderwijs, maar ook van het ministerie van Binnenlandse Zaken, omdat ze onderdeel zijn van een gemeente.
Als een aantal gemeenten een ambulancedienst heeft ondergebracht in een gemeenschappelijke regeling met een N.V. als dochter, dienen zij niet alleen het verslaggevingsstelsel van de gemeenten toe te passen, maar ook het verslaggevingsstelsel voor N.V.’s, de Richtlijnen voor de Jaarverslaggeving, en soms zelfs nog het verslaggevingsstelsel van zorginstellingen.
Vele ministeries houden zich bezig met het opstellen van regels voor de financiële verslaggeving. Bijna alle ministeries stellen wel eigen verslaggevingsvoorschriften op.
Het kost ambtenaren veel tijd om deze diversiteit aan regels op te stellen en actueel te houden. Standaardisatie van de overheidsverslaggeving biedt dan ook de mogelijkheid een substantiële bezuiniging te behalen, zonder kwaliteitsverlies van de overheidsdiensten voor de burgers. Hier ligt een duidelijke kans voor de vernieuwing van de rijksdienst.
Er is een aanzienlijke administratieve lastenverlichting te bereiken als één instantie voortaan de verslaggevingsregels gaat vaststellen voor de rijksoverheid, de lagere overheden en andere instellingen binnen de publieke sector. Die instantie zou de Raad voor de Jaarverslaggeving kunnen zijn, die nu ook al verslaggevingsregels opstelt voor een deel van de publieke sector. Een groot aantal verschillende verslaggevingsstelsels vervangen door één stelsel betekent minder regels en is dus een vorm van deregulering. Vandaar dat mijn aanbeveling luidt: leg de verantwoordelijkheid voor het vaststellen van verslaggevingsregels voor de publieke sector in handen van één instantie.

Make-or-buy-beslissing
Om te komen tot een verslaggevingsstelsel voor de gehele publieke sector dient een make-or-buy-beslissing te worden genomen. Waarom zelf regels blijven ontwikkelen als er kant-en-klare internationaal ontwikkelde verslaggevingsstandaarden voor de publieke sector voorhanden zijn: de IPSAS, de International Public Sector Accounting Standards? Niet meer zelf verslaggevingsregels ontwikkelen, maar de Nederlandse regels baseren op internationaal algemeen aanvaarde standaarden. Het gaat dan alleen nog om het aanbrengen van nuances voor diverse instellingen in de Nederlandse situatie.
Steeds meer overheden ontwikkelen niet langer zelf verslaggevingsprincipes, maar conformeren zich aan internationale regels door de invoering van IPSAS. Dit naar analogie van het bedrijfsleven waar de laatste jaren, vanwege de globalisering van de financiële markten, al een standaardisatie is doorgevoerd met de invoering van internationale verslaggevingsregels, de IFRS, de International Financial Reporting Standards. Deze zijn door de Europese Commissie verplicht gesteld voor alle beursgenoteerde ondernemingen in Europa.
De IPSAS-standaarden worden opgesteld door de IPSAS Board, een onderdeel van IFAC, de International Federation of Accountants.
De IPSAS Board propageert de toepassing van het baten-lastenstelsel. Vooralsnog zijn er echter vele overheden die het kasstelsel toepassen en daarom brengt de IPSAS Board ook een kasstelsel- IPSAS uit. Deze kasstelsel-IPSAS wordt ook gebruikt door overheden als een opstapje naar de baten-lasten-IPSAS.

Samenstelling IPSAS-Board
De IPSAS Board is een internationale organisatie waarvan de boardleden uit achttien landen afkomstig zijn. Om zoveel mogelijk draagvlak te krijgen is de samenstelling van de IPSAS Board gespreid over de werelddelen. Ook worden de vergaderingen van de IPSAS Board in steeds verschillende landen gehouden, om zoveel mogelijk landen bij de ontwikkeling van de standaarden te betrekken.

Ook qua professionele achtergrond is de IPSAS Board breed samengesteld. De grootste categorieën zijn de opstellers van de jaarrekeningen bij overheden en de accountants. Een groeiende categorie is die van de publieke leden. Zij representeren de gebruikers van de jaarrekening, zeg maar de kiezer of de belastingbetaler, diegenen aan wie overheden verantwoording dienen af te leggen middels de jaarrekening.

Internationale organisaties
Vele internationale organisaties zijn grote voorstanders van IPSAS. De Europese Gemeenschappen hebben over 2005 voor het eerst hun jaarrekening uitgebracht volgens IPSAS. De Europese Commissie sponsort ook de invoering van IPSAS in de nieuw toegetreden lidstaten in Oost-Europa.
Ook de OECD en de NAVO passen IPSAS toe in hun jaarrekening.
De Verenigde Naties hebben besloten IPSAS uiterlijk 2010 te gaan toepassen, niet alleen bij de VN, maar ook bij alle daaraan gelieerde organisaties zoals de WHO, FAO, ILO en de in Den Haag gevestigde Organisatie voor het verbod op Chemische Wapens en het Internationaal Strafhof. Koffi Annan heeft het voorstel voor de invoering van IPSAS ingediend bij de Algemene Vergadering van de VN en deze heeft dit voorstel vorig jaar aangenomen.
De Wereldbank en het Internationaal Monetair Fonds (IMF) zijn belangrijke sponsors van de IPSAS Board. De Wereldbank stelt bij het verstrekken van kredieten aan landen vaak de voorwaarde dat die landen IPSAS invoeren.

Landen die IPSAS toepassen
De laatste jaren heeft IPSAS furore gemaakt als een verslaggevingsstelsel van hoge kwaliteit, en we zien dan ook dat naast deze intergouvernementele organisaties vele overheden in vlot tempo overgaan op IPSAS of op een stelsel dat sterke overeenkomsten vertoont met IPSAS.
Inmiddels zijn er 43 landen die IPSAS hebben ingevoerd of die werken aan de invoering ervan. Een van de kantons in Zwitserland heeft onlangs zelfs een speciaal referendum belegd over de invoering van IPSAS. Een overgrote meerderheid stemde voor.
Verder passen diverse vooraanstaande landen IPSAS toe met kleine afwijkingen. Waarom afwijken als IPSAS zo goed is? Zwitserland, bijvoorbeeld, volgt niet de bekende indeling van het kasstroomoverzicht in operationele, investerings- en financieringsactiviteiten, maar blijft de indeling gebruiken die Zwitserland voorheen onder het kasstelsel ook gebruikte om zo de aansluiting te behouden met de begroting.
In Nederland heeft de Tweede Kamer de regering verzocht een pilot-project bij één ministerie uit te voeren met het baten-lastenstelsel en daarbij is gekozen voor IPSAS. Als het experiment bij het ministerie van Landbouw, Natuur en Voedselkwaliteit een succes wordt, zal IPSAS worden ingevoerd bij alle ministeries.
In het regeerakkoord van februari 2007 is een verwijzing opgenomen naar de notitie ‘de Verkokering voorbij’ van de secretarissen-generaal, waarin voorstellen zijn opgenomen voor een slankere en effectievere rijksdienst. In deze notitie, die Premier Balkenende aan de Tweede Kamer heeft toegezonden, is de volgende passage opgenomen: “Daarnaast kan een administratieve lastenverlichting voor de baten-lastendiensten en de gemeenten worden bereikt door standaardisatie van de verslaggeving in de publieke sector (IPSAS naar analogie van IFRS).”
IPSAS wordt dus uitdrukkelijk genoemd. Nu de eerste honderd dagen van de regering-Balkenende IV zijn gepasseerd, kijken we dan ook met belangstelling uit naar de concrete stappen die de regering gaat zetten inzake de standaardisatie van de financiële verslaggeving binnen de publieke sector.

Voordelen van de invoering van IPSAS
Het invoeren van IPSAS betekent dat de voordelen van het baten-lastenstelsel behaald kunnen worden zoals hiervoor aangegeven, maar er is meer.

Het voordeel van IPSAS boven andere baten-lastenstelsels is standaardisatie. Geen onnodige verschillen meer tussen verslaggevingsstelsels.
Door standaardisatie kunnen controllers en accountants eenvoudiger van werkkring wisselen tussen de publieke en de private sector. Hierdoor worden hun carrièremogelijkheden bevorderd en kunnen we een optimale inzetbaarheid van resources bereiken in een steeds krappere arbeidsmarkt.
Door standaardisatie wordt efficiënter gewerkt, zijn de jaarrekeningen begrijpelijker, beter onderling vergelijkbaar (benchmarking) en is het mogelijk een geconsolideerde jaarrekening van de gehele rijksdienst op te stellen, inclusief de baten-lastendiensten.
Er ontstaat meer transparantie van de overheidsfinanciën voor de belastingbetaler. Een heldere verantwoording is een belangrijk element van good governance.

Aanbeveling
Vandaar dat mijn aanbeveling luidt: leg de verantwoordelijkheid voor het vaststellen van verslaggevingsregels voor de publieke sector in handen van één instantie en pas IPSAS toe voor de gehele publieke sector.

Prof. dr. F.D.J. (Frans) van Schaik is partner van Deloitte Accountants, hoogleraar Management Accounting aan de Universiteit van Amsterdam en lid van de International Public Sector Accounting Standards Board.