Cruciale informatie mist bij formatie

Verantwoordingsdag 2017 bracht goed nieuws voor de coalitieonderhandelaars in het lopende proces van de kabinetsformatie. Nederland zag het eerste begrotings­overschot sinds de financiële crisis. Als er geld te verdelen is, is het makkelijker alle coalitiepartijen tevreden te stellen. Het Financieel Jaarverslag van het Rijk (FJR) over 2016 dat minister Dijsselbloem aan de Tweede Kamer stuurde, laat een overschot zien van € 3 miljard. Dit cijfer kan de onderhandelaars echter zomaar op het verkeerde been zetten.*

Bij bezuinigingen zijn de investeringsuitgaven meestal een makkelijke prooi. Het reduceren van de operationele uitgaven, bijvoorbeeld door ontslagen, doet meer pijn. Of de Nederlandse rijksoverheid het mooie begrotingsoverschot over 2016 heeft bereikt door het uitstellen van investeringen kunnen we aan het jaarverslag van het rijk niet zien, want het rijk toont investeringsuitgaven en operationele uitgaven niet apart.

Deze informatie is echter cruciaal, omdat het uitstellen van investeringen die uiteindelijk toch wel nodig zijn, juist tot hogere uitgaven in de toekomst zal leiden. Diverse naburige landen tonen investeringen wel apart van de operationele uitgaven, omdat zij het baten-lastenstelsel hebben ingevoerd. Van die landen weten we inmiddels dat investeringen wel degelijk het slachtoffer zijn geworden van hun pogingen tot het reduceren van het overheidstekort. Zo heeft Frankrijk de overheidsinvesteringen verlaagd van € 16 miljard in 2009 tot € 10 miljard per jaar vanaf 2010. Door ontoereikende vervangingsinvesteringen dreigt essentiële infrastructuur niet op peil gehouden te worden, wat in de komende jaren weer ingehaald moet worden als de gaten in de weg beginnen te vallen. Of dat in Nederland ook gaande is weten we niet, omdat het rijk deze informatie niet in het jaarverslag verstrekt. Om in de behoefte aan deze en andere informatie over bezittingen, schulden, baten en lasten te voorzien dient Nederland het baten-lastenstelsel in te voeren.

Baten-lastenstelsel

Met een baten-lastenstelsel bedoelen we een verslaggevingsstelsel met een rekening van baten en lasten en een balans. In de rekening van baten en lasten worden transacties toegerekend aan het jaar waarop deze betrekking hebben en niet aan het jaar waarin de betaling plaatsvindt. De bedragen die gedurende het jaar daadwerkelijk zijn ontvangen en betaald, worden gepresenteerd in een kasstroomoverzicht. Een kasstroomoverzicht vormt een integraal onderdeel van een jaarrekening volgens het baten-lastenstelsel, dus ook kasinformatie blijft beschikbaar. De International Public Sector Accounting Standards (IPSAS) en veel Engelstalige landen spreken hier van de accrual basis of accounting. De overheid van het Verenigd Koninkrijk duidt het stelsel echter aan als resource accounting om aan te geven dat de overheid verantwoording aflegt over alle resources van de overheid, niet alleen de cash.

In dit artikel bespreken we enkele vragen die bij de coalitie­onderhandelingen zouden kunnen rijzen, waarvan het antwoord niet te vinden is in de financiële verslaggeving op verplichtingen-kasbasis, maar wel in een jaarrekening volgens het baten-lastenstelsel.

Het verplichtingen-kasstelsel laat cruciale vragen onbeantwoord

Eerste cruciale vraag

De eerste vraag die bij het verplichtingen-kasstelsel onbeantwoord blijft is:

Investeren we voldoende om onze infrastructuur in stand te houden? Zonder een baten-lastenstelsel krijgen we geen inzicht in de afschrijvingen en kunnen we niet zien of de vervangingsinvesteringen toereikend zijn. Daardoor is het eenvoudig om het begrotingstekort te reduceren: gewoon de investeringen uitstellen en de infrastructuur verslijten. Welke activa moeten volgend jaar vervangen worden doordat de economisch levensduur is bereikt? In het kasstelsel worden de uitgaven van de investering in één keer genomen in het jaar van de betaling. Hierdoor is niet zichtbaar in de administratie dat dit actief in bezit is van de overheid, maar ook niet wanneer deze aan vervanging toe zou zijn. In het baten-lastenstelsel is dit actief zichtbaar op de balans en door in de administratie te kijken naar de boekwaarde per actief is duidelijk wanneer dit economisch gezien afgeschreven is. Door af te schrijven is er meteen geld gereserveerd voor het vervangen van het actief. Ondanks een boekwaarde van nul, kan er nog steeds besloten worden om het vervangen uit te stellen.

Tweede cruciale vraag

Een tweede vraag die bij het verplichtingen-kasstelsel onbeantwoord blijft is:

De jaarlijkse terugkerende kosten van het rijk, gezuiverd van eenmalige uitgaven als de F35, en daarvoor de HSL en de Betuwelijn, komen in het Financieel Jaarverslag van het Rijk (FJR) niet tot uitdrukking. Omdat het FJR alleen kasbetalingen en kasontvangsten verantwoordt, is niet duidelijk of de belastingbetalers wel voldoende, maar ook weer niet te veel hebben betaald om de door de overheid geleverde diensten van de overheid te dekken. Nu valt alleen te constateren of de kasontvangsten van dit jaar voldoende waren voor de kasuitgaven van dit jaar. We kennen geen overschot of tekort in baten-lastentermen, alleen in kastermen. In de coalitiebesprekingen ontbreekt daarom essentiële informatie om te bepalen of belastingen omhoog moeten of omlaag kunnen. Onbeantwoord blijft aldus bijvoorbeeld de vraag of de belastingbetalers van de afgelopen jaren de eerste F35’s hebben betaald of dat de belastingbetalers in de komende twintig jaar ook hun steentje aan de aanschaf zullen bijdragen. De werkelijke kosten van een kerndepartement die betrekking hebben op een bepaald boekjaar zijn onbekend. Het verschil tussen investeren en consumeren wordt niet inzichtelijk gemaakt. We weten dat alleen van de baten-lastenagentschappen, dat zijn de onderdelen van sommige departement die wel het baten-lastenstelsel toepassen.

Sommige landen die niet het baten-lastenstelsel toepassen, splitsen dan in ieder geval de uitgaven nog in een zogenaamde gewone dienst (of exploitatierekening) en kapitaalsdienst (of kapitaalrekening). Op de exploitatierekening worden de lopende uitgaven begroot en verantwoord en op de kapitaalrekening de investeringen. Daarmee is vast te stellen wat de lopende uitgaven zijn en hoe deze zich verhouden tot de inkomsten. De Nederlandse rijksoverheid toont echter niet de totalen van de gewone dienst en de kapitaalsdienst, ook niet op kasbasis. Noch vooraf bij het opstellen van de begroting, noch achteraf in de verantwoording wordt een samenhangend inzicht gegeven in operationele uitgaven, investeringsactiviteiten en financieringsactiviteiten met een aansluiting met de kasposities aan het begin en het eind van het jaar. Daarvoor is een kasstroomoverzicht noodzakelijk.

Derde cruciale vraag

Een derde vraag die bij het verplichtingen-kasstelsel onbeantwoord blijft is:

Bij toepassing van het verplichtingen-kasstelsel is de stand van het eigen vermogen van het rijk en de ontwikkeling daarin onbekend. Is het rijk het afgelopen jaar rijker of armer geworden? Onder het kasstelsel worden noch bezittingen noch schulden in beeld gebracht. Daardoor is de balans­verhouding niet inzichtelijk (of alleen schattenderwijs, extracomptabel), en blijft onduidelijk of de bezittingen van het rijk tenminste gelijk zijn aan de schulden.

Bij de meeste landen die een integrale balans van de centrale overheid hebben opgesteld, blijkt dat de overheid schulden heeft opgebouwd die ver uitstijgen boven de bezittingen. Of dat in Nederland ook het geval is, weten we niet. We mogen aannemen dat de balans van het rijk niet zo slecht is als die van Frankrijk en het Verenigde Koninkrijk, maar we weten het niet. In Nederland is voor de ambtenarenpensioenen gespaard in het ABP, terwijl Frankrijk en het Verenigde Koninkrijk de ambtenarenpensioenen betalen uit de lopende begroting. Daardoor hebben zij ongedekte pensioenschulden die bij beide landen meer dan € 1.000 miljard bedragen. Geen van de andere EU-lidstaten kent een staatspensioenfonds van de omvang van het ABP. De balansverhoudingen van de overheid zijn daardoor voor Nederland veel gunstiger dan voor de andere lidstaten.

Het rijk heeft ook een Staatsbalans openbaar gemaakt vanaf 31 december 1947 tot en met 31 december 2012. Sindsdien wordt de Staatsbalans niet meer opgesteld. Weliswaar stelt het Centraal Bureau voor de Statistiek een overheidsbalans op, maar daarin zijn ook de balansgegevens van de sociale fondsen en de decentrale overheden verwerkt zodat geen duidelijk beeld ontstaat van het rijk apart. Bij de coalitiebesprekingen mist nu cruciale informatie over het eigen vermogen en de solvabiliteit van het rijk, noodzakelijk om te weten of er reden is om in de komende kabinetsperiode bij te sturen.

Eenduidigheid in de verantwoording ontbreekt

De NAVO bepaalt de defensie-uitgaven van de lidstaten op een zuivere kasbasis. Voor het EMU-tekort dienen echter, behalve de investeringen, alle transacties op baten-lastenwijze te worden verantwoord. Daardoor hoeft het EMU-tekort niet een-op-een mee te stijgen met defensie-uitgaven volgens de NAVO-norm. De vraag hoe hoog de defensie-uitgaven zijn op kasbasis wordt niet beantwoord in het jaarverslag van het ministerie van Defensie.

Deze verschillen ontstaan doordat de Comptabiliteitswet een aantal afwijkingen van de kasbasis voorschrijft of toelaat, waardoor de gerapporteerde uitgaven in een jaar niet overeenkomen met de betalingen door het ministerie aan derden in dat jaar. Betalingen worden in een eerder jaar, een later jaar of in het geheel niet als uitgave gerapporteerd. Veruit de meeste transacties worden verantwoord op kasbasis, maar andere transacties worden verantwoord volgens het baten-lastenstelsel. Voorbeelden van een baten-lastenverantwoording binnen de jaarverslaggeving door het ministerie zijn de verantwoording van rente en de derdenrekeningen. Deze transacties worden volgens het baten-lastenstelsel verantwoord op de balans en de staat van baten en lasten, terwijl het kasstroomoverzicht het zuivere kasstelsel volgt.

Ministeries volgen aldus in hun jaarverslaggeving een kasstelsel met een unieke set modificaties, waardoor de ontvangsten en uitgaven en het getoonde overschot of tekort niet vergelijkbaar zijn met de jaarrekeningen van andere overheden, noch van overheden die het kasstelsel volgen, noch van overheden die het baten-lastenstelsel volgen, en ook niet van andere overheden die een gemodificeerd kasstelsel toepassen, omdat die deels weer andere modificaties toepassen.

Baten-lastenstelsel nu voortvarend invoeren

Gelukkig heeft een gezamenlijke commissie van het ministerie van Financiën en de Algemene Rekenkamer recentelijk een rapport uitgebracht met de aanbeveling het baten-lastenstelsel bij alle onderdelen van het rijk in te voeren.

Het is goed om te zien dat behalve de Algemene Rekenkamer, die altijd al voorstander was, ook het ministerie van Financiën een voorkeur heeft uitgesproken voor het baten-lastenstelsel. De commissie stelt een langgerekt tijdpad van invoering voor, maar gezien het belang van de informatie die het baten-lastenstelsel ons kan brengen pleit ik voor invoering tijdens de komende kabinetsperiode. De invoerings­kosten kunnen het bezwaar niet zijn voor Nederland, een van de rijkste landen van de EU en de OECD. Vele andere lidstaten hebben het baten-lastenstelsel al ingevoerd of zijn daar volop mee bezig. Het is daarom wenselijk dat de coalitiepartners het baten-lastenstelsel opnemen in het coalitieakkoord en de invoering daarvan voortvarend ter hand nemen.

Het opstellen van de jaarrekening volgens het baten-lastenstelsel vereist op zich geen wijziging van de opstelling van de begroting en de afrekening daarvan. De meeste landen wijzigen hun begrotingsopstelling niet als zij hun jaarrekening gaan uitbrengen volgens het baten-lastenstelsel. De basis waarop de lidstaten hun begroting opstellen, kan een aangelegenheid van de lidstaten zelf blijven. Het belang voor een goed onderbouwd beleid is de verbetering van het inzicht in de financiële positie van de overheden van de lidstaten (jaarrekening), niet het aanbrengen van wijzigingen in de manier waarop de overheden van de lidstaten hun uitgaven beheersen (begroting). Als de overheden van alle lidstaten van de Europese Unie hun jaarrekening publiceren op een vergelijkbare grondslag, zoals de IPSAS of een Europese variant daarvan, en voorzien van een verklaring van een accountant, bestaat er meer inzicht in elkaars financiële positie en kunnen kosten onderling beter worden vergeleken. Dat draagt bij aan een groter onderling vertrouwen.

Frans van Schaik (fvanschaik@uva.nl) is hoogleraar Accounting aan de Universiteit van Amsterdam en verbonden aan Deloitte Accountants.

*) Het artikel is tot stand gekomen met bijdragen van studenten aan de opleiding tot Certified Public Controller van het Zijlstra Center van de Vrije Universiteit Amsterdam.