Dertig jaar financieel management bij rijk en gemeenten

Grotere en kleinere hervormingen kwamen tot stand. In dit artikel blikken de auteurs terug op deze hervormingen. Hun analyse mondt uit in enkele lessen voor de toekomst.

In het financiële management bij de overheid kwamen er de laatste dertig jaar grotere en kleinere hervormingen tot stand, met als trefwoorden: versterking van de rol van het politieke besluitvormingsniveau bij planning, control en verantwoording; output- en effectsturing ter vervanging van sturing op uitsluitend middelen; en verzelfstandiging van onderdelen van de organisatie (ZBO’s agentschappen, outsourcing). Bij de voorbereiding van de zevende druk van ons leerboek over financieel management van non-profitorganisaties (Groot en van Helden, 2017) vielen ons aanzienlijke paralellen op tussen ontwikkelingen bij het rijk en de gemeenten. Verder waren we aangenaam verrast door de zich steeds vernieuwende ambitie op het terrein van financieel management bij de overheid, ondanks tegenvallende ervaringen met vernieuwingen uit het verleden.

In dit artikel blikken we terug op deze hervormingen. Aan onze analyse ligt een kritische beschouwing van beschikbare empirische studies over financieel management bij de overheid in ons land ten grondslag. Hierbij wordt ook gekeken naar relevante buitenlandse ervaringen. Deze analyse mondt uit in enkele lessen voor de toekomst van het financieel management bij rijk en gemeenten.

Het rijk

De ontwikkeling van de besturing bij de rijksoverheid sinds 1980 voltrekt zich volgens drie fasen (OECD, 2011).

In de eerste fase, van 1980 tot 1995, was het dominante thema ‘De terugtredende overheid’. Deze oriëntatie had zijn oorsprong in het neoliberale idee dat een te grote overheid en hoge belastingdruk de economische ontwikkeling frustreert. De omvang van de overheid moest daarom worden beperkt. De toenmalige Nederlandse kabinetten Lubbers en Kok wilden het begrotingstekort en de overheidsschuld terugbrengen. Vijf grote operaties werden doorgevoerd: decentralisatie, deregulering, privatisering, reductie van personeel en reorganisatie van de rijksdienst. De eerste drie operaties zijn ontstaan op basis van beleidsevaluaties van lopend beleid, gericht op verbetering van de doelmatigheid en doeltreffendheid. Sinds 1981 kwam daar interdepartementaal beleidsonderzoek (IBO) bij, die ook mogelijkheden voor besparing en verbetering van beleid moesten opsporen. Sinds 1981 zijn ruim 270 IBO-rapporten afgerond (de Kam e.a., 2015, p. 88). 

De tweede fase, van 1995 tot 2005, werd gekenmerkt door ‘New Public Management’ (NPM) -beleid. NPM beveelt aan om de taakuitvoering zoveel mogelijk over te laten aan autonome eenheden en met deze eenheden afspraken over prestatie en daarmee gemoeide middelen te maken. Het proces van decentralisatie en verzelfstandiging varieerde van interne verzelfstandiging (in agentschappen met een lage autonomie), via externe verzelfstandiging (bijvoorbeeld met zelfstandige bestuursorganisaties (ZBO’s)) en de vorming van vennootschappen waarin de overheid participeert tot privatisering (marktgerichte organisaties zonder directe overheidsbemoeienis). Bij interne verzelfstandiging geldt voor onderdelen van een ministerie een afzonderlijk financieel beheer: het kas-verplichtingenstelsel wordt vervangen door het baten-lastenstelsel. Bij externe verzelfstandiging hebben organisaties meer vrijheid en vallen ze niet meer onder het ministerieel gezag. In deze periode werden veel agentschappen en ZBO’s gecreëerd (van 4 in 1994 tot 43 in 2010). Daarnaast heeft men ook onderdelen van de overheid in een vennootschap (nv of bv) ondergebracht, waarin de overheid participeert. Ten slotte zijn ook overheidsactiviteiten, zoals de PTT en het openbaar vervoer, geprivatiseerd. De VBTB-operatie (Van Beleidsbegroting tot Beleidsverantwoording) beoogde te voorzien in een adequaat systeem van planning, control en verantwoording door doelstellingen, activiteiten en kosten aan elkaar te relateren. Bepaalde accountingvernieuwingen, zoals het baten-lastenstelsel, de toepassing van kostprijs-analyses, het ontwikkelen van verantwoordingsinformatie en het vormgeven van toezichtrelaties, hebben de werking van de decentralisatie en de VBTB-operatie versterkt.

In de derde fase, in de jaren na 2005, zwakt de overheid het NPM-beleid af zonder de daarbij behorende basisprincipes uit het oog te verliezen. Daarnaast komen er ook nieuwe thema’s in beeld.
Deze laatste periode die nog steeds loopt, is wellicht het beste te karakteriseren als ‘Maatschappelijke waarde’. De decentralisatie in de NPM-periode heeft namelijk tot vergaande verkokering van beleid en een grote controlelast geleid (SG-Overleg, 2007). In deze derde periode wordt de verantwoordingsinformatie beperkt en vooral gericht op politieke hoofdlijnen (mnisterie van BZK, 2007). Sommige taken worden weer gerecentraliseerd (zoals ondersteunende diensten) en niet alle contracten krijgen een puur zakelijke invulling. Als bij contracten tussen beleidsdirecties en uitvoerende agentschappen de nadruk wordt gelegd op de afzonderlijke belangen van opdrachtgever en leverancier, kan hierdoor het publieke belang, dat beide zouden moeten dienen, in het gedrang komen. Kritische evaluaties van de VBTB-operatie1 hebben bovendien geleid tot een vereenvoudiging van budgettering en verantwoording: prestatieafspraken worden nu alleen gemaakt waar dat mogelijk en zinvol is (de Jong e.a., 2013). Ook in deze periode zocht men naarstig naar bezuinigingsmogelijkheden. De IBO’s werden vervangen door brede heroverwegingen: twintig ambtelijke werkgroepen, versterkt met externe deskundigen, onderzochten bezuinigingsmogelijkheden in brede beleidsterreinen. De hieruit voortkomende heroverwegingsrapporten hebben enkele volgende kabinetten geholpen bij het vormgeven van overheidsbeleid. 

De drie perioden in het openbaar bestuur zijn niet scherp van elkaar te onderscheiden en lopen min of meer in elkaar over. Bovendien werken de oriëntaties van een vorige periode in de daarop volgende periode in enigerlei vorm door. Zo neemt de overheid in alle drie perioden maatregelen om haar uitgaven te beheersen. De principes van NPM zijn evenmin verdwenen na 2005: zo blijft de sturing op prestaties van zelfstandige uitvoeringsorganisaties in stand. Nieuw in recente jaren is wel dat de overheid bij de vormgeving en uitvoering van haar beleid vooral let op de te leveren bijdrage aan de publieke taak (‘Public Value’ of ‘Maatschappelijke Waarde’; zie bijvoorbeeld Bryson e.a., 2014). Die blijkt veelzijdiger te zijn dan een zakelijk-financiële afspraak. 

De gemeenten

Het financieel management van gemeenten is sinds 1985 continu veranderd en verbeterd. Kernthema’s daarbij waren een verbreding van de traditionele financiële informatie met prestatie-informatie en een versterking van de positie van de gemeenteraad bij debatten over de begroting en rekening. Er kunnen drie fasen bij deze hervormingen worden onderscheiden.

In de eerste fase, die de jaren negentig van de vorige eeuw omvatte, werd het BBI (Beleids- en Beheers Instrumentarium) bij de gemeenten ingevoerd, waarbij vooral de informatie ten behoeve van het beleidsproces moest worden verbeterd en het management zich zou richten op de aan de burgers te leveren prestaties (Aardema, 2002). 

In de tweede fase, die de eerste vijftien jaar van de nieuwe eeuw omvat, werd de programmabegroting ingevoerd als een van de belangrijkste vernieuwingen rond de overgang van een monistisch naar dualistisch systeem voor gemeenten. De begroting en rekening werden daarbij ingedeeld op basis van programma’s met een onderverdeling naar subprogramma’s, waarbij per programma en subprogramma onderling samenhangende informatie zou worden verstrekt over activiteiten, benodigde middelen en te bereiken effecten. Grote verschillen met de voorafgaande fase zijn een meer globale begrotingsindeling in programma’s en een effectgerichte in plaats van outputgerichte prestatie-informatie.2 

In de derde fase, die nog maar net een aanvang heeft genomen, worden enkele ambities van de programmabegroting teruggeschroefd. Hadden gemeenten grote vrijheden om de programmabegroting en productenraming naar eigen inzichten in te richten, in het nieuwe BBV (Besluit Begroting en Verantwoording) van 2014 beperkt de overheid deze vrijheid enigszins door enkele onderdelen te uniformeren (MBZK, 2015). Het gaat daarbij om de indeling van de programmabegroting in taakvelden, een set van beleidsindicatoren, enkele belangrijke financiële ratio’s en informatie over verbonden partijen. De bedoeling hiervan is om standaardinformatie te verkrijgen voor beleid (het ministerie van BZK) en voor publieksinformatie (CBS), en om beslissers in gemeenten te ondersteunen met benchmark-informatie. Daarnaast vereenvoudigt BBV 2014 de registratie en het beheer van de overhead en het baten-lastenstelsel.

In deze ontwikkeling herkennen we de invloed van NPM-ideeën in de fase van BBI, de bestuurlijke inbedding daarvan door de wet Dualisering en de verdere uitwerking in het financieel-administratieve systeem door de BBV in 2004. De herziening van de BBV in 2014 beoogt ervaringen vast te leggen en de diversiteit in bestuurlijke praktijken te verminderen. NPM-praktijken die blijken te werken worden vastgelegd en bewaard. Prakijken die te complex blijken te zijn worden afgezworen of vereenvoudigd. Men probeert een nieuw evenwicht te vinden tussen werkzaamheid van NPM-instrumenten gericht op maatschappelijke meerwaarde aan de ene kant en de bestuurlijke kosten en complexiteit aan de andere. Dit sluit aan bij recente bevindingen over de gemeentelijke aansturing bij outsourcing (ter Bogt, 2016). In het proces van gemeentelijke outsoursing blijkt sturing op geld belangrijker te zijn dan sturing op prestaties, terwijl vertrouwen tussen de partners (waarbij termen vallen als ‘goede samenwerking’ en ‘goede wil’) het zakelijke gedachtengoed van NPM verdringen. Al met al vrij ontnuchterende ervaringen bij hooggestemde ambities over control en verantwoording.

Daarnaast is er gedurende 25 jaar voortdurend aandacht geweest voor het versterken van de gemeenteraad bij de sturing en verantwoording van beleid. Van outputsturing onder BBI, via een zelf in te richten programmabegroting onder het dualisme met sturing op effecten, tot meer standaardisatie in de begrotings- en rekening informatie onder de BBV 2014 om benchmarking met collega-gemeenten te bevorderen. Het is echter twijfelachtig of de positie van de gemeenteraad aanmerkelijk (althans in de periode tot 2-14) is versterkt door deze vernieuwingen. Zo blijkt uit in opdracht van BZK uitgevoerd evaluatieonderzoek (Schilder e.a., 2010) dat voor veel raadsleden de kaderstellende en controlerende rol die de dualisering van hen verwacht niet goed uit de verf komt. Raadsleden zien zichzelf primair als volksvertegenwoordigers en vinden het moeilijk om aan de hand van de financiële documenten een goed overzicht te krijgen van wat er binnen hun gemeente aan beleid wordt gemaakt en uitgevoerd.

Een internationaal perspectief

Kunnen ervaringen in het buitenland nieuwe inzichten opleveren? Een OECD-studie over financieel management bij de centrale overheid van twaalf landen, waaronder Nederland, Denemarken en het Verenigd Koninkrijk, biedt interessante aanknopingspunten (OECD, 2010, 2011, 2015). Sommige thema’s van het NPM-gedachtegoed moesten worden herijkt, zoals hierna blijkt. 

Onder NPM werden ondersteunende diensten vaak onder­gebracht bij beleidsdiensten teneinde integraal management te bevorderen. In het algemeen heeft dat echter niet de verwachte efficiencywinsten opgeleverd. Met het instellen van shared service centers, i.c. centraal opererende organisaties voor ondersteunende diensten zoals ICT en facilitaire services die werken voor meerdere ministeries, is een recentralisatie ingezet. Men hoopt de eerder beoogde efficiencywinsten nu wel te behalen door concentratie van de ondersteuning. Voor Nederland zijn wel financiële besparingen gerealiseerd maar efficiencywinsten zijn nog niet aangetoond. 

Een ander NPM-thema is de scheiding van beleid en uitvoering, onder andere door de vorming van agentschappen en ZBO’s die worden aangestuurd door kernministeries. Ook hier is het behalen van efficiencywinsten het oogmerk. Vorming van agentschappen (en ZBO’s) heeft ruime toepassing gevonden, ook in Nederland, maar de beoogde efficiencywinsten traden veelal niet op.3 Volgens het NPM-gedachtegoed zou de aansturing van agentschappen en ZBO’s moeten worden gericht op outputs. Maar dat bleek lang niet altijd haalbaar en wenselijk. Er waren problemen met het definiëren van producten, terwijl ruime productdefinities voor sturing op hoofdlijnen door het kernministerie geen recht doen aan de heterogeniteit van de producten. Verder werd er nauwelijks gewerkt met normen ten aanzien van aantallen te leveren producten, zodat ‘afrekenen op basis van afgesproken productie’ werd bemoeilijkt. Ook hier heeft een heroriëntatie plaatsgevonden. Deels wordt teruggegrepen op de aloude inputsturing, terwijl de outputsturing wordt vervangen door een zogenaamde prestatiedialoog. Hiermee komt het strikte onderscheid tussen leverancier (agentschap) en gebruiker (ministerie) te vervallen en wordt deze vervangen door een dialoog tussen beide partijen. De strategische dialoog komt dan los te staan van de begrotingscyclus, waardoor de koppeling met de begroting en financiële verantwoording verzwakt. Een prestatiedialoog stelt de gemeenschappelijke belangen van leverancier en gebruiker centraal, wat haaks staat op NPM, met zijn accentuering van belangenverschillen tussen principaal en agent.

Een derde thema uit de OECD-studie is het organiseren van zogenaamde spending reviews. Dat zijn regelmatig uitgevoerde onderzoeken naar de gerealiseerde efficiency en effectiviteit op beleidsterreinen, en naar de vraag wat de gevolgen van veranderingen in het middelenkader op het beleid kunnen zijn. Een Nederlands equivalent is de beleids­evaluatie. De uitkomsten ervan kunnen worden gebruikt bij de prioriteitsstelling binnen toekomstige begrotingsrondes, waarin gemotiveerde beslissingen mogelijk zijn over begrotingskortingen, of -verhogingen dan wel een andere inzet van beschikbare middelen. Ook met spending reviews is een soort correctie aangebracht op de aan NPM ten grondslag liggende ideeën: bij NPM wordt vrijwel alles, ook de prioriteitsstelling, opgehangen aan informatie over middelen, producten en effecten die in de begrotingscyclus centraal staat, maar in de praktijk werkt dat niet en zijn aanvullende instrumenten, zoals beleidsevaluaties, nodig. 

Wat leren we van deze internationale ervaringen? Enerzijds dat overheden tegen technische beperkingen aanlopen bij de aan NPM ontleende toolkit voor planning, control en verantwoording: producten zijn moeilijk te definiëren, zelfs bij uitvoerende diensten, en het is vaak niet eenvoudig standaarden voor kostprijzen te ontwikkelen. Anderzijds dat deels afstand wordt genomen van normatieve ideeën over hoe overheidsorganisaties moeten werken: als afzonderlijke organisatie-eenheden met hun eigen doelen en belangen, zoals NPM veronderstelt, of als onderdeel van een groter geheel met voornamelijk gelijkgestemde belangen.

Conclusies en reflectie

Onze kritische terugblik op 30 jaar financieel management bij de overheid geeft aanleiding tot de volgende conclusies:

• De beleidsdoelstellingen van de overheid zijn complexer dan ooit. In het overzicht in drie perioden zien we dat naast de bezuinigingsdoelstellingen uit de eerste periode, ook de zakelijke verhoudingen en efficiëntie-doelstellingen van de tweede periode en de waardegedreven oriëntatie van de derde periode een rol spelen. Als het financieel instrumentarium relevantie wil behouden voor beleidsmakers en uitvoerders dient zij aan alle genoemde oriëntaties aandacht te schenken.
• De ontwikkelingen in het financieel management van gemeenten vertonen opvallende overeenkomsten met die van de rijksoverheid. In beide staan dezelfde drie grote thema’s op de voorgrond: het vervangen van een input­oriëntatie via een oriëntatie op producten naar een oriëntatie op effecten ter verhoging van de efficiëntie en effectiviteit; het zoeken naar een betere verhouding tussen beleidsmakers en -uitvoerders; en het verbeteren van de politieke besluitvorming.
• De talrijke aanpassingen van het financieel management hebben laten zien dat hervormingen die aansluiten bij de eisen van de gebruikers van prestatie- en financiële informatie de meeste kans op succes hebben. Experts op het gebied van financieel management, accounting en controlling spelen een grote rol bij de ontwikkeling van vernieuwingen, maar het zijn uiteindelijk de gebruikers, zoals politici, overheidsmanagers, burgers, cliënten en toezichtsorganen die bepalen of vernieuwingen ook blijvend worden toegepast.
• Op het gebied van prestatie-informatie en financiële systemen zijn er slechts weinig algemeen geldige totaaloplossingen ingevoerd. Juist accounting- en prestatie-informatie zijn sterk afhankelijk van de context waarin ze worden toegepast en het gebruik dat men ervan wilt maken. Agentschappen met een productietaak hebben baat bij een baten-lastensysteem, terwijl beleidsafdelingen hier minder profijt van hebben. Financiële informatie en prestatie-informatie dienen meer te worden afgestemd op de aard van de publieke dienst, de rol van de overheid en het stadium binnen de beleidscyclus (zie verder: ter Bogt e.a., 2015).
• Daarnaast zien we ook een differentiatie in de aard van financiële informatie en prestatie-informatie naar type gebruiker: politici hebben andere informatie nodig dan managers of het publiek in ruime zin. Het is van belang om deze verschillen te erkennen en systemen van financieel management hierop af te stemmen onder het adagium ‘verschillende soorten financiële en prestatie-informatie voor vershillende typen gebruikers van die informatie’. 

Terugkijkend op de hervormingsdiscussies van de afgelopen dertig jaar zien we dat vaak is geprobeerd te leren van ervaringen in de private sector. Dit geldt met name voor de NPM-hervormingen die zich vooral richtten op efficiënte voortbrenging van diensten die door burgers en klanten worden verlangd. In een recente stroming in de Bestuurskunde wordt nu echter het belang van ‘public value’ benadrukt. De overheid is dan naast een efficiënte leverancier van diensten vooral de hoeder van specifieke overheidswaarden, zoals billijkheid, zorgvuldigheid en democratische legitimiteit (zie Bryson et al. 2014). Deze andere opvatting over de rol van de overheid heeft ook gevolgen voor het financiële management, waarbij bredere domeinen van prestatiemeting aan de orde zijn maar ook aspecten van samenwerking en coproductie met andere partners worden vormgegeven (zie verder Steccolini, 2017). 

Het is van groot belang dat men ook in de meer ‘technische’ discussies over accounting, prestatie-informatie en financieel management voortdurend rekening houdt met de specifieke kenmerken van overheidsorganisaties en de rol die zij hebben in het economisch verkeer. 

Tom Groot is hoogleraar Management Accounting aan de Faculteit Economie en Bedrijfswetenschappen van de Vrije Universiteit te Amsterdam en directeur van het Amsterdam Research Center in Accounting (ARCA). Jan van Helden is emeritus hoog­leraar Management Accounting aan de Rijksuniversiteit Groningen.

Literatuur

•  Aardema, H. (2002), Doorwerking van BBI – Evaluatie van een veranderingsbeweging bij de Nederlandse gemeenten, proefschrift Rijksuniversiteit Groningen, Leusden: BMC.
•  Blank, J.LT. (2013), ‘Arbeidsproductiviteit in de publieke sector in historische perspectief: de aard van technische ontwikkelingen’, Tijdschrift voor Openbare Financiën, 45 ( 3), pp. 135-142.
•  Bogt, H.J. ter, Helden, G.J. van & Kolk, B. van der (2015), ‘Maatwerk bij de programmabegroting’, Tijdschrift voor Public Governance Audit en Control, 13 (6), pp. 4-9.
• Bogt, H.J. ter (2016), ‘De control van door gemeenten uitbestede taken’, Tijdschrift voor Public Governance Audit en Control, 14 (5), pp. 4-9.
•  Jong, M. de, van Beek, I & Postumus, R. (2013), ‘Introducing accountable budgeting; lessons from a decade of performance budgeting in the Netherlands’, OECD Journal on Budgeting, 3, pp. 71-104.
•  Bryson, J.M., Crosby, B.C. & Bloomberg, L. (2014), ‘Public Value Governance: Moving Beyond Traditional Public Administration and the New Public Management’, Public Administration Review, 7 (4), pp. 445-456.
•  Groot, T.L.C.M. & Helden, G.J. van (2017), Financieel management van non-profitorganisaties, zevende druk, Groningen/Houten: Noordhoff Uitgevers.
•  Kam, C.A. de, Koopmans, L., & Wellink, A.H.E.M. (2015), Overheidsfinanciën, Groningen/Houten: Noordhoff Uitgevers.
•  Ministerie van Binnenlandse Zaken en Koninkrijksrelaties (2007), ‘Nota Vernieuwing Rijksdienst’, Den Haag.
• MBZK/Ministerie van Binnenlandse Zaken en Koninkrijkrelaties (2015), ‘Hoofdlijnen vernieuwing Besluit Begroting en Verantwoording’, Den Haag
•  OECD (2010), ‘Value for Money in Government; Public Administration after “New Public Management”’, Parijs: OECD.
•  OECD (2011), ‘Value for Money in Government: The Netherlands 2010’, Parijs: OECD.
•  OECD (2015), ‘Value for Money in Government: Building on Basics’, Paris: OECD Publishing.
•  Schoten, E.M.A. van (2005), ‘Tussen droom en daad; de evaluatie van VBTB’, Overheidsmanagement, 18 (4), pp. 92-94.
•  Schilder, N.A.C., Aardema, H., Dam, M. van, Koldenhoff, R. & Geuzendam, H.M. (2010), ‘Evaluatie financiële functie gemeenten en provincies; eindrapportage ministerie van Binnenlandse Zaken en Koninkrijksrelaties’, Amersfoort: BMC.
•  Steccolini, I. (2017), ‘Public sector Accounting and the post-NPM: Out of the Golden (C) age?; re-considering the public side of (public sector) accounting research’, Accounting, Auditing & Accountability Journal, 33, verschijnt binnenkort.
•  SG-Overleg (2007), ‘De verkokering voorbij’, Den Haag.

Noten

1  Zo komt uit evaluatieonderzoek naar voren dat de relatie tussen beleid, prestaties en middelen nog onvoldoende transparant is gemaakt (Van Schoten, 2005).
2  De begrotingsindeling in een beperkt aantal programma’s is vrij eenvoudig te realiseren. Voor prestatie-informatie die middelen koppelt aan effecten, is dat veel moeilijker. Algemeen evaluatieonderzoek is, voor zover bekend, niet voor handen, maar een specifiek op een van de provincies gericht onderzoek laat zien dat het geen sinecure is zinvolle effectgerichte prestatie-informatie in de begroting op te nemen (ter Bogt e.a., 2015).
3  Productiviteitsontwikkelingen in de publieke sector laten een wisselend beeld zien voor verschillende deelsectoren in afgelopen 20 jaar: zo zijn arbeidsintensieve sectoren vaak minder productief geworden en kapitaalsintensieve sectoren productiever (Blank, 2013).